Налоговое администрирование по налогу на доходы физических лиц

Как указывают суды в таких случаях, по смыслу пункта 2 статьи 11 НК РФ адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, рассматриваются как индивидуальные предприниматели только для целей налогообложения, а не в целях придания им того или иного процессуального статуса. Учитывая изложенное, а также то, что Арбитражный процессуальный кодекс РФ и иные федеральные законы не содержат прямого указания на разрешение споров с участием адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, в арбитражных судах, производство по делу в таких случаях прекращается в связи с его неподведомственностью арбитражному суду (п. 50 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5).

Имущественный вычет на ребенка

Также споры вызывают вопросы, касающиеся правомерности применения налоговых вычетов по НДФЛ.

В соответствии со статьей 220 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов, в том числе в сумме, израсходованной налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

При приобретении имущества в общую долевую либо общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета, исчисленного в соответствии с настоящим подпунктом, распределяется между совладельцами в соответствии с их долей (долями) собственности либо с их письменным заявлением (в случае приобретения жилого дома, квартиры, комнаты в общую совместную собственность).

До 2008 года практика складывалась таким образом, что налоговые органы отказывали в предоставлении имущественных налоговых вычетов в сумме, израсходованной на приобретение доли квартиры, которая принадлежит несовершеннолетнему ребенку на праве собственности. Налоговые органы ссылались в таких случаях на позицию, изложенную в письмах Министерства финансов РФ, ФНС России и УФНС России по г. Москве (письма Минфина России от 12.02.2008 № 03-04-05-01/37; от 08.06.2007 № 03-04-06-01/183 от 25.09.2007 № 04-2-03/002429; письмо УФНС России по г. Москве от 10.05.2007 № 28-10/043188).

Решения арбитражных судов в пользу налоговых органов исходили из того, что несовершеннолетний ребенок не является субъектом, которому предоставлено право на имущественный налоговый вычет, а налоговое законодательство не связывает право налогоплательщика на получение данного вычета с приобретением им имущества в собственность иных лиц, включая несовершеннолетних детей.

В марте 2008 года Конституционным судом РФ было вынесено постановление от 13.03.2008 № 5-П, которым установлено следующее:

«Для получения имущественного налогового вычета именно налогоплательщик должен израсходовать собственные денежные средства и именно он должен приобрести в собственность объект недвижимости. Как участники отношений общей долевой собственности, несовершеннолетние дети обязаны нести бремя содержания принадлежащего им имущества, включая участие в уплате налогов в отношении этого имущества, что предполагает обязанность совершения от их имени необходимых юридических действий родителями, в том числе применительно к обязанности по уплате налогов. Нормы статьи 220 НК РФ не могут рассматриваться как исключающие право родителя, приобретшего за счет собственных средств квартиру в общую долевую собственность со своими несовершеннолетними детьми, на получение имущественного налогового вычета в соответствии с фактически произведенными расходами в пределах общего размера данного вычета, установленного законом».

Этим самым Конституционный Суд РФ однозначно сказал, что такие решения должны приниматься в пользу налогоплательщика.

Стандартный вычет по НДФЛ

В соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение стандартного налогового вычета по НДФЛ в размере соответственно 400 и 1000 рублей соответственно. При этом изначально позиция фискальных органов относительно предоставления стандартного вычета основывалась на идее о том, что вычет может быть предоставлен налогоплательщику лишь за те месяцы, в которых имело место начисление (получение) дохода (в частности, Письмо Минфина России от 27.02.2009 года № 03-04-05-01/85 ).

При этом представители фискальных органов упорно игнорировали формулировку, непосредственно предусмотренную указанными выше положениями НК РФ: «в соответствии с последними стандартные вычеты должны предоставляться налогоплательщику за каждый месяц налогового периода».

Позиция налогоплательщиков сводится к тому, что в календарном году 12 месяцев, следовательно, все налогоплательщики вправе претендовать на налоговые вычеты за каждый из указанных месяцев, а не только за те из них, в которых имело место получение дохода.

ВАС России, отменяя решения нижестоящих судов, Постановлением от 14.07.2009 года № 4431/09 признал правомерным предоставление стандартного налогового вычета за каждый месяц календарного года без привязки к факту получения (или неполучения) дохода в отдельно взятом месяце. Таким образом, судебная практика однозначно пришла к выводу о том, что НДФЛ исчисляется нарастающим итогом: не только доход, но и вычеты также могут складываться в целях исчисления налоговой базы.

2.2. Способы оптимизации НДФЛ

НДФЛ можно назвать универсальным налогом, его удерживают практически все организации независимо от системы налогообложения. Если удержания из выплат сотрудникам складываются в увесистую величину, то стоит подумать о том, как оптимизировать налог с доходов. Организации это может сулить не только признательность сотрудников, но и значительную экономию на зарплате.

В последнее время налоговые проверки по НДФЛ перестали быть редкостью для работодателей. Желание вывести доходы физических лиц «на чистую воду» вполне обосновано, но оно значительно увеличивает и так немалое налоговое бремя. Тем не менее, пробелы в налоговом законодательстве все еще дают возможность сэкономить на налоговых платежах. Рассмотрим отдельные способы, позволяющие оптимизировать НДФЛ при выплате доходов физическим лицам.

Способ 1. Официальный. Данный способ является «белым», т.е. законным. Основным его плюсом является признание методики уменьшения НДФЛ на законодательном уровне. Суть его заключается в применении налогоплательщиком социальных, имущественных, профессиональных и стандартных вычетов.

Однако предоставление вычетов зачастую осложняется некомпетентностью самого работника в области налогообложения, необходимостью обширного документального сопровождения вычетов и споров с контролирующими органами. Так, к примеру, налоговые органы отказывают организациям в праве предоставления стандартного вычета за месяцы, в которых налогоплательщик не имел дохода. Однако суды в большинстве случаев, как и требует Налоговый кодекс, трактуют неясности в пользу компаний.

Способ 2. Страховой. Несмотря на ярое сопротивление налоговых органов до сих пор работают схемы уменьшения «подоходного» налога при помощи взаимодействия со страховыми организациями.

           Страхователем выступает организация-работодатель, страховщиком — соответствующая компания, а выгодоприобретателем — работник организации. Итак, если в договоре со страховщиком (по обязательному и добровольному личному страхованию, а также добровольному пенсионному страхованию) прописано, что выгодоприобретатель может получать часть средств ежемесячно, то организация вполне может часть зарплаты выдавать непосредственно работнику, а дополнительный доход он будет получать в страховой компании.

Юридически такую возможность закрепляет пункт 3 статьи 213 НК РФ, в котором сказано, что «при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят страховые взносы, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования».

Затрудняет применение этого способа сложившаяся скандальная репутация страховых схем. Применение данного метода также нельзя ставить на поток. Иначе налоговые органы могут задаться вопросом экономической целесообразности действий компании, в худшем случае оспорить их, обозначив отсутствие любой цели такой деятельности, кроме минимизации налогообложения.

Способ 3. Компенсационный. Этот способ могут применять не только налоговые агенты, но и сами налогоплательщики, даже если на них возлагается обязанность самим уплачивать НДФЛ и отчитываться по нему, например, в случае получения дохода от сдачи имущества в аренду.

Так, в договоре сдачи жилого помещения в нем целесообразно отдельно обозначить собственно арендную плату (которая и будет являться доходом налогоплательщика) от платы за коммунальные услуги. Обязанность производить ее лучше возложить на нанимателя, так как в НК РФ не прописана модель учета при исчислении налоговой базы расходов налогоплательщика, получающего такой вид доходов. Если же такого деления в договоре не производить, то картина меняется значительным образом. Часть расходов нанимателя на коммунальные услуги, размер которых зависит от их фактического потребления (таких как оплата электроэнергии), не может рассматриваться как получение экономической выгоды арендодателем, так как данными услугами непосредственно пользуется наниматель.

Вместе с тем оплата нанимателем части расходов на коммунальные услуги, услуги и работы по управлению многоквартирным домом, по содержанию, текущему и капитальному ремонту общего имущества в многоквартирном доме, размер которых не зависит от их фактического использования, будет приводить к возникновению у арендодателя экономической выгоды.

Cтатья 41 НК РФ как раз определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с главой 23 НК РФ. Об этом же говорится и в подпункте 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ. К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится «оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика». Хотя Минфин России в письме от 30 июня 2006 г. № 03-05-01-05/123 представляет данную норму в свете, выгодном для налогоплательщика. Статья 211 НК РФ содержит закрытый перечень лиц, в результате отношений с которыми у физического лица может возникнуть налогооблагаемый доход в натуральной форме: организации и индивидуальных предпринимателей. Следовательно, экономическая выгода, возникающая у арендодателя при оплате нанимателем — физическим лицом коммунальных услуг и платы за жилое помещение, не может быть признана подлежащим налогообложению доходом в натуральной форме и соответственно являться объектом обложения налогом на доходы физических лиц.

Что касается компенсации затрат налогоплательщика работодателями, то к таким выплатам относят плату за использование работником личного имущества в производственных целях (автомобиль, компьютер, телефон), возмещение расходов на связь, компенсации за вредную работу, за повышение квалификации, а также суточные (ст. 217 НК РФ, решение ВАС от 26 января 2005 г. № 16141/04).

Такие компенсации не облагаются НДФЛ только в пределах или установленных законодательно, или определенных самой организацией экономически обоснованных норм (письмо Минфина России от 28 августа 2007 г. № 28-17/1269).

Способ 4. Электронный. Данный способ предназначен в основном для налогоплательщиков, получающих доходы от организаций или физических лиц, находящихся за пределами России. Ни те ни другие не выступают налоговыми агентами по российскому законодательству. А значит, уплатить налог нужно резиденту РФ самому либо это придется сделать по требованию налогового органа. Почерпнуть информацию о получении дохода конкретным налогоплательщиком в случае его уклонения от уплаты налога фискалы могут, например, в банках.

Однако существует «лазейка», на которую ФНС не имеет прямого выхода и соответствующего контроля, — это всемирные денежные системы: Webmoney, Pay pal и пр. Обязанности рассказывать об их использовании у российского налогоплательщика нет. Ведь в абзаце 1 пункта 2 статьи 23 НК РФ говорится, что в обязательном порядке сообщать об открытии или закрытии счетов должны только организации и индивидуальные предприниматели, а не физические лица.

Способ 5. Договорной. Если некоторые сотрудники компании получают особо крупные доходы, то можно посоветовать им зарегистрироваться в качестве индивидуальных предпринимателей и выбрать упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы». В таком случае доходы данного налогоплательщика будут облагаться единым налогом по ставке 6 процентов. А от НДФЛ он освобождается на основании пункта 3 статьи 346.11 Налогового кодекса. Соответственно организации необходимо сменить трудовой договор на гражданско-правовой, в котором будет прописано, какие услуги организации этот индивидуальный предприниматель оказывает и какое вознаграждение за это получает.

Естественно, организация перестает выступать в роли налогового агента и сотруднику придется уплачивать налог и сдавать отчеты самостоятельно. Но неофициально эти функции можно возложить на бухгалтерию организации.

Кроме того, данный способ имеет два недостатка. Во-первых, для экс-работника теряются многие прелести трудового договора — сохранение заработной платы, оплата больничных листов, помощь в трудоустройстве и т. д. Во-вторых, описанный метод логичнее применять по отношению к сотрудникам, которые имеют неодинаковый доход из месяца в месяц, например, менеджеры по продажам, профильные специалисты, работа которых оплачивается в процентном соотношении от стоимости услуг. Такие же сотрудники, как руководитель, бухгалтер и пр., должны быть штатными, потому что являются материально ответственными лицами.