"Предмет і метод судово-бухгалтерської експертизи

Тема 3. "Предмет і метод судово-бухгалтерської експертизи"

 

1. Предмет і об’єкти судово-бухгалтерської експертизи.
2. Гіпотеза та її місце в експертному дослідженні.
3. Методологія судово-бухгалтерської експертизи.
4. Розрахунково-аналітичні методичні прийоми експертного дослідження.

Поняття предмету судово-бухгалтерської експертизи у широкому та вузькому розумінні. Об'єкти експертизи, їх характеристика та параметри. Метод судово-бухгалтерської експертизи. Загальнонаукові методичні  прийоми. Теоретичні прийоми конкретно-наукових методів дослідження. Формалізація та гіпотетичний метод. Традиційні методичні  прийоми фінансового контролю Спеціальні методичні прийоми суміжних наук. Теорія верифікації К. Попера. Концепція  рефлексії Дж. Сороса.

 

 

1. Предмет і об’єкти судово-бухгалтерської експертизи.

В економічній  літературі немає єдиного визначення предмета судово-бухгалтерської експертизи. За В. Д. Понікаровом, «...предмет судово-облікової  експертизи визначається конкретними  поставленими завданнями і змістом  питань, які вона вирішує. Як правило, основні питання, на які повинен  дати експерт відповідь у своєму висновку, пов'язані з обґрунтуванням висновків проведеної ревізії фінансово-господарської  діяльності підприємства, яке перевіряється» .

За  Л. Ф. Алексеєвою, «...предметом судово-бухгалтерської експертизи слід уважати відображення фінансово-господарської діяльності підприємства у відповідних документах. Отже, предметом судово-бухгалтерської експертизи є бухгалтерські проведення, які відбивають фінансово-господарську діяльність і є її частиною» .

За  М. І. Камликом, «...предметом судової  бухгалтерії є негативні зміни  в господарській діяльності підприємств  і організацій, які спричинені будь-якими  деструктивними факторами» .

Таким чином, на наш погляд, предметом судово-бухгалтерської експертизи є бухгалтерські операції, що відбивають фінансово-господарську діяльність і разом з тим є певною мірою її частиною та потребують спеціальних знань експерта – бухгалтера для встановлення істини у конкретній справі.

Це поняття предмета судово-бухгалтерської експертизи базується на тому, що його сутність характеризується такими особливостями:

• зв'язком з господарською діяльністю;
• відображенням у бухгалтерському обліку;
• колом питань, поставленими слідчим (судом) експерту-бухгалтеру;
• наявністю висновку, зробленого спеціалістом у галузі бухгалтерського обліку.

Проте необхідно розрізняти поняття судово-бухгалтерської експертизи як дослідження явищ господарської  діяльності і предмета судово-бухгалтерської експертизи, яка проводиться у  конкретній справі.

У першому  випадку предметом експертизи є питання, які входять до компетенції бухгалтера-експерта, у другому — предметом експертизи є питання слідчого або суду, що поставлені бухгалтеру-експерту у конкретній справі.

Предметом судово-бухгалтерської експертизи є сумнівні господарські  операції виробничо-фінансової діяльності  підприємств, відображені у бухгалтерських документах і винесені на розслідування та судовий розгляд, достовірність яких потребує підтвердження провідними спеціалістами в галузі бухгалтерського обліку та аналізу фінансово-господарської діяльності — експертами-бухгалтерами.

Звідси  випливає, що не всі господарські операції, які навіть винесені на розслідування  і судовий розгляд, потребують судово-бухгалтерської експертизи. Отже, судово-бухгалтерська  експертиза розглядає лише найскладніші питання, які потребують спеціальної  й до того ж високої кваліфікації.

Предмет судово-бухгалтерської експертизи формується певним колом питань, визначених слідчим, арбітром чи судом, виходячи з інформації актів ревізій чи перевірок. Саме обґрунтованість матеріалів ревізій  є основою достовірності висновків  судово-бухгалтерської експертизи. Значною  мірою це залежить від якості проведеної ревізії. Експерт-бухгалтер встановлює, чи в акті ревізії наведено саме ті факти, які повністю відповідають як чинним положенням і інструкціям, так і підтверджуються відповідними матеріальними носіями — документами. Якщо в акті (або актах) є суперечливі факти, експерт-бухгалтер повинен їх вивчити на предмет юридичної вмотивованості та оцінити правову основу прийнятих рішень за наслідками ревізії, визначити відповідність їх висновкам за актами.

Поняття предмета судово-бухгалтерської експертизи тісно пов'язане з поняттям об'єкта експертного дослідження.

До  об’єктів судово – бухгалтерської експертизи належить уся первинна документація, в якій із застосуванням грошових та натуральних вимірниках відображається фінансово  господарська діяльність суб’єкта, а також бухгалтерські регістри, фінансова звітність, розпорядчі та інші документи, дані автоматизованої системи обробки інформації, що регламентують діяльність суб’єкта.

Для кожного  об'єкта судово-бухгалтерської експертизи є специфічні джерела інформації (Закони України, нормативно-правові акти, інструктивні матеріали, акти ревізій фінансово-господарської діяльності підприємств, інвентаризаційні описи, первинні облікові документи і регістри бухгалтерського обліку, звітність підприємства, висновки інших видів експертиз).

Об'єктами судово-бухгалтерської експертизи є:

1. Облікові бухгалтерські документи:
1. первинні, які фіксують господарські операції, що розглядаються в справі (вимоги, банківські доручення, касові ордери, наряди, транспортні документи, платіжні відомості, квитанції тощо);
2. зведені (згруповані відомості, особові рахунки, накопичувальні таблиці та ін.).
2. Облікові регістри, в яких відображені господарські операції (книги, журнали-ордери, оборотні відомості, картки обліку тощо).
3. Комп'ютерна інформація.
4. Документи бухгалтерської звітності (звіти касирів, авансові звіти, товарні звіти матеріально відповідальних осіб та ін.).
5. Форми фінансової звітності підприємства.
6. Матеріали інвентаризацій (інвентарні описи, звіряльні відомості, протоколи рішень інвентаризаційних комісій, пояснення матеріально відповідальних осіб).
7. Акти проведених ревізій.
8. Інші офіційні документи (накази про прийняття на роботу і звільнення, трудові договори і контракти, договори про матеріальну відповідальність, листування з банками, різні довідки тощо).
9. Протоколи допитів обвинувачуваних та свідків, протоколи очних ставок, огляд і вилучення документів.
10. Неофіційні документи, що мають значення для судово-бухгалтерської експертизи.
11. Висновки експертів інших галузей знань (товарознавчої, будівельної, технологічної та ін.).
12. Інші документи, що регламентують діяльність суб’єкта.

 

Експерт-бухгалтер  може досліджувати лише ті документи, які є в справі і надані йому слідчим або судом.

 

Якщо в основу дослідження покладена лише ксерокопія документа, то експерт має зазначити це у своєму висновку.

 

Документ, наданий на дослідження експерту, має бути перевірений ним як з  формального боку, так і за суттю  відображених у ньому операцій. Згідно з Положенням про документальне  забезпечення записів у бухгалтерському  обліку (затверджене наказом Мінфіну  України від 24.05.1995 р. № 88), для того щоб документ мав юридичну силу і доказовість, він має містити всі передбачені обов’язкові реквізити.

Усі документи, з якими працює експерт, можна класифікувати як доброякісні  та недоброякісні, про що докладніше.

Експерт-бухгалтер не вправі втручатися у вирішення питання  про дійсність документів — це виходить за межі його компетенції

 

 

2. Гіпотеза та її місце в експертному дослідженні.

Процедура експертного дослідження питань, поставлених на вирішення судово-бухгалтерської експертизи, ґрунтується на конкретних гіпотезах, які необхідно грамотно сформулювати, довести та узагальнити  результати.

Гіпотеза (від грецького hypothesis — наукове припущення) в судово-бухгалтерській експертизі — це попереднє припущення експерта-бухгалтера з конкретного факту, яке ґрунтується на сукупності професійних знань експерта-бухгалтера та досягненнях наукового пізнання судово-бухгалтерської експертизи. Однак гіпотеза в будь-якому випадку вимагає забезпечення її доказовості або помилковості системою відповідних доказів.

Одним із прикладів помилковості попередньої  гіпотези може служити і практика швейного виробництва. Припустимо, у  швейному цеху виявлено нестачу костюмів. Попередня гіпотеза — крадіжка. Однак експерт-бухгалтер за допомогою  розрахунково-аналітичних методів  довів, що наявної на той час сировини було недостатньо для пошиття  вказаної кількості костюмів.

Таким чином, кожна гіпотеза, що висувається  на стадії експертного дослідження, повинна бути перевірена. Це єдина  логічна вимога, яка дає право  на висунення будь-якої гіпотези.

Процес формування і розвитку гіпотез  складається із чотирьох основних стадій:

• висунення гіпотези;
• формулювання гіпотези;
• доведення гіпотези;

 

Висунення гіпотези ґрунтується на вивченні об'єкта експертизи, тобто переданих на судово-бухгалтерську  експертизу матеріалів і нормативно-правових актів, що стосуються об'єкта дослідження.

Формулювання  гіпотези включає її обґрунтування, вибір методів дослідження, визначення доказів чи контрдоказів.

Доведення гіпотези полягає в її дослідженні, експериментальному підтвердженні  чи запереченні на основі результатів  дослідження (якщо експеримент не підтверджує  гіпотезу, то її відкидають), коригуванні  та уточненні початкових гіпотез.

Доведення гіпотези-доповнення до початкової гіпотези передбачає доповнення початкових та обґрунтування нових гіпотез  за результатами проведеного дослідження.

Таким чином, у процесі експертного  дослідження попередньо висунуту гіпотезу уточнюють відповідно до отриманих  результатів.

Слід  наголосити, що гіпотеза повинна бути сформована чітко, без формально-логічних протиріч. Наприклад, при судово-бухгалтерській експертизі приписок виконаних робіт  у машинно-тракторному парку у  висунутій гіпотезі вказується, що це призвело до нестачі паливно-мастильних матеріалів. Однак, в аспекті формальної логіки це не є причиною вказаної нестачі. Гіпотеза повинна бути простою, конкретною і зрозумілою.

З приводу  будь-якого об'єкта судово-бухгалтерською експертизою може бути висунуто кілька гіпотез, у тому числі й таких, які взаємно виключають одна одну. Це зумовлено багатогранністю взаємодії  юридичних і господарських відносин та є однією з гарантій встановлення істини.

Гіпотеза  може вважатись реально доведеною  лише тоді, коли вона повністю підтверджена бухгалтерськими документами, аналітичними розрахунками або відповідними експериментами. Якщо в процесі обґрунтування  гіпотези виявляються докази, які  її заперечують, дана гіпотеза відкидається і замінюється новою, так званою робочою гіпотезою.

 

 

3. Методологія судово-бухгалтерської експертизи.

Методом судово-бухгалтерської експертизи є  сукупність методичних прийомів і способів, які застосовуються експертом-бухгалтером  під час дослідження документів та інших матеріалів, наданих йому слідчим або судом.

Розвиток судово-бухгалтерської експертизи як економіко-правової дисципліни нерозривно пов’язаний зі створенням її методології, яка включає в себе систему загальнонаукових і частково наукових методів і прийомів дослідження(рис. 1)

Рис. 1. Схема методів  та методичних прийомів судово-бухгалтерської експертизи

 

Загальна  методологія судово-бухгалтерської експертизи — це сукупність загальнонаукових методів пізнання. Прикладна (часткова) методологія ґрунтується на специфічних  методичних прийомах, які застосовуються у судово-бухгалтерській експертизі. Вони переважно сформувались на основі практики здійснення експертиз і  запозичення з економічної та юридичної теорії.

Загальнонаукові методи є сукупністю принципів і категорій матеріалістичної діалектики та загальнонаукової теорії пізнання. Вони базуються на використанні таких прийомів, як аналіз і синтез, індукція і дедукція, абстрагування і конкретизація, аналогія і моделювання, системний і функціонально-вартісний аналіз.

У разі втрати або знищення документів судово-бухгалтерськаекспертиза застосовує прийом моделювання. Відновлення втрачених документів досягається через побудову моделі, причому відновлюються не самі документи (що не входить до компетенції експерта - бухгалтера), а відображені в них господарські операції. Таку можливість надає сама система побудови бухгалтерського обліку, оскільки кожна операція прямо або опосередковановідбивається в різних первинних документах та бухгалтерських реєстрах способом подвійного запису. Інформація, одержана за допомогою моделювання,оцінюється на основі взаємопогоджуваності бухгалтерських документів стосовно тієї чи тієї форми бухгалтерського обліку.