Принципы ведения бухгалтерского учета

При составлении бухгалтерской отчетности организация оценивает последствия события после отчетной даты в денежном выражении. Для оценки последствий производится расчет, который должен быть оформлен бухгалтерской справкой и подтвержден первичными документами.

События после отчетной даты отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годовой бухгалтерской отчетности в установленном порядке.

Пример 4 (по условиям примера 3). В январе 2005 г. на предприятие обратился покупатель и приобрел весь запас реагента N 2, заплатив 54 280 руб. (в том числе НДС 8280 руб.). По условиям примера 3 отдел сбыта в конце 2004 г. предположил, что реагент N 2 будет продан только частично. Таким образом, резерв под снижение стоимости материальных ценностей оказался завышенным на 22 500 руб. На дату продажи реагента 2 должны быть оформлены следующие бухгалтерские записи (табл. 4).

Таблица 4

Такие события, как пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов организации, произошедшие после отчетной даты, должны быть раскрыты в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся.

Пример 5. По данным бухгалтерского учета по состоянию на 31.12.2004 на складе предприятия находились дорогостоящие материалы общей стоимостью 3 000 000 руб. Удельный вес их стоимости к итогу баланса составил 40%.

В январе 2005 г. на складе предприятия произошел пожар, уничтоживший весь запас материалов. Это происшествие является событием, произошедшим после отчетной даты, свидетельствующим о хозяйственных условиях, возникших после отчетной даты. Бухгалтерских записей по отражению данного события в учете не оформлялось. Поскольку событие имело существенный характер, о чем говорит стоимость утраченных материалов и удельный вес их стоимости к итогу баланса, отрицательно влияет на финансовое положение и финансовые результаты предприятия, оно должно быть раскрыто в пояснительной записке за отчетный год в специальном ее разделе "События, произошедшие после отчетной даты".

В соответствии с принципом осмотрительности необходимо оценивать условные факты хозяйственной деятельности.

Примечание. Условным фактом хозяйственной деятельности является имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность, т.е. возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий (ПБУ 8/01). К условным фактам относятся, например, такие факты, как выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили.

Не относятся к условным фактам снижение или увеличение стоимости материально-производственных запасов и финансовых вложений организации на отчетную дату, а также расходы организации, которые признаются в бухгалтерском учете по получении от поставщика платежных документов (например, по оказываемым коммунальным услугам, услугам телефонной связи и т.п.).

При решении вопроса о раскрытии в пояснительной записке к бухгалтерской (финансовой) отчетности условных фактов хозяйственной деятельности следует помнить, что отражению подлежат только существенные факты.

Пример 6. В ноябре 2003 г. организация А передала принадлежащие ей материалы в залог по займу, предоставленному ее дочерней организации Б, сроком на 18 месяцев. Сумма займа составляет 500 000 руб., а стоимость материалов, переданных в залог, - 700 000 руб.

По состоянию на 31.12.2003 вероятность уменьшения экономических выгод организации в результате неисполнения организацией Б своих обязательств по возврату займа была оценена как очень малая.

В течение второго квартала 2004 г. финансовое положение организации Б существенно ухудшилось. По оценкам экспертов на 31.12.2004 ее способность выполнить обязательства по возврату займа более чем на 50% являлась малой.

Соответственно, высока вероятность того, что в результате неплатежеспособности организации Б при окончании срока возврата займа (май 2005 г.) произойдет уменьшение экономических выгод организации А. Ей следует передать организации, предоставившей заем, право собственности на материалы, находящиеся в залоге.

В бухгалтерском балансе организации А, выступившей поручителем, на 31.12.2003 резерв под выданный залог не отражался. При составлении отчетности за 2004 г. был создан резерв в размере 50% от суммы займа - 350 000 руб. (700 000 x 50%). Производились бухгалтерские записи (табл. 5).

Таблица 5

Принцип правильности оценки активов и обязательств. Своевременная и правильная оценка отдельных активов и обязательств обеспечивается в процессе принятия этих активов и обязательств к учету. При этом организации должны руководствоваться действующими нормативными документами, в частности, порядок оценки материалов определен ПБУ 5/01 (табл. 6).

Таблица 6

Примечание. К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

таможенные пошлины;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;

затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Не включаются в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов.

Фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). В фактическую себестоимость материально-производственных запасов включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Принцип приоритета содержания перед формой. Данный принцип подразумевает отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания и условий хозяйствования.

Этот принцип призван побуждать бухгалтера при отражении в учете той или иной сделки, оформленной или не оформленной договором, задуматься о соответствии отражаемой в учете хозяйственной операции реальному движению активов или образованию (погашению) обязательств. Так же как и принцип имущественной обособленности, принцип приоритета содержания перед формой является наиболее трудным в его применении на практике. Нередко попытки соблюдения этих принципов приводят к конфликтам между бухгалтером и руководителем предприятия. Поэтому очень важную роль в обеспечении практического соблюдения этих принципов могут сыграть (и играют) аудиторы, выявляя и указывая в своих отчетах на допущенные предприятием ошибки и нарушения.