Учет готовой продукции, ее состав и оценка

    В качестве МПЗ к бухгалтерскому учету в соответствии с пунктом 2 ПБУ 5/01 принимаются:

- сырье, материалы, и другие активы, используемые при производстве продукции; предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- активы, предназначенные для продажи (готовая продукция и товары);

- активы, используемые для управленческих нужд организации.

    Сырье представляет собой предметы труда, ранее уже подвергшиеся воздействию труда и предназначенные для дальнейшей переработки. Различают первичное и вторичное сырье. К первичному сырью относятся добытая руда, хлопок-сырец, природный газ и так далее, вторичное сырье представляет собой пришедшие в негодность готовые изделия — металлолом, макулатура и другие [2].

    Материалы представляют собой активы, которые изменяют форму, состав, состояние при изготовлении продукции, участвуют в сборке или производстве товаров на продажу. Стоимость материалов включается в себестоимость продукции. Согласно пункту 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 28 декабря 2001 года №119н «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету материально — производственных запасов» (далее — Методические указания №119н), материалы — это вид запасов. К материалам относятся сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, топливо, тара, запасные части, строительные и прочие материалы.

    Полуфабрикаты собственного производства — это продукты, изготовление которых закончено в одном или нескольких цехах, но подлежащие дальнейшей обработке в других цехах или в других организациях.

    ПБУ 5/01 на основании пункта 4 данного документа не применяется в отношении следующих активов:

– используемых при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев. Если актив предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока, продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев, для его учета можно применять Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 года №26н (далее — ПБУ 6/01). Но названное положение можно применять только в том случае, если одновременно выполняются и другие условия для принятия актива к учету в качестве объекта основных средств, установленные пунктом 4 ПБУ 6/01.

– характеризуемых как незавершенное производство. Определение незавершенного производства в целях бухгалтерского учета дано в пункте 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года №34н. Согласно данному определению к незавершенному производству относится продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки.

    Рассматривая виды активов, учитываемых в соответствии с ПБУ 5/01 в качестве МПЗ, отмечаем, что готовая продукция представляет собой материально-производственные запасы, предназначенные для продажи. Пунктом 5 указанного бухгалтерского стандарта установлено, что материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Если организация самостоятельно изготавливает МПЗ, то фактическая себестоимость рассчитывается исходя из всех фактических затрат, связанных с их изготовлением (пункт 7 ПБУ 5/01). Учет и формирование затрат на производство организация осуществляет в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции. Таким образом, фактическая себестоимость готовой продукции представляет собой стоимостную оценку использованных в процессе ее производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов [4].

    В бухгалтерском учете готовую продукцию можно учитывать как по фактической производственной себестоимости, так и по нормативной (плановой) себестоимости. В зависимости от избираемого организацией способа зависит порядок отражения готовой продукции на счетах бухгалтерского учета.

    Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» (далее — План счетов 94н) бухгалтерского учета для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции предназначен счет 43 «Готовая продукция». Этот счет используется организациями, осуществляющими промышленную, сельскохозяйственную и иную производственную деятельность.

    Если организация-производитель принимает решение учитывать готовую продукцию по фактической себестоимости, то в этом случае учет готовой продукции будет осуществляться только с использованием счета 43 «Готовая продукция».

    При учете готовой продукции по фактической себестоимости поступление последней на склад отражается следующей записью:

                      Д-т          К-т     -     Принята к учету готовая продукция.

                      43            20

    Несмотря на то, что отражать готовую продукцию по фактической себестоимости в бухгалтерском учете проще (используется один счет), организации не часто используют данный способ. Фактическая себестоимость изготовленной продукции может быть сформирована только в конце отчетного месяца, когда будут определены все затраты на ее производство, как прямые, так и косвенные. Поэтому при использовании этого метода практически невозможно определить себестоимость продукции по мере ее выпуска и передаче на склад готовой продукции, что создает дополнительные неудобства, в случае если продукция, изготовленная в течение месяца, реализуется в этом же периоде.

    При этом способе учета себестоимость, по которой принята к учету продукция одного и того же вида, изготовленная в разное время, может быть различной. Поэтому при продаже и ином выбытии готовой продукции она должна списываться одним из следующих способов:

·   по себестоимости единицы;

·   по средней себестоимости;

·   по методу ФИФО;

·   по методу ЛИФО.

    Порядок списания готовой продукции с использованием перечисленных методов аналогичен списанию МПЗ в производство [5, c. 98-111].

2.2. У Ч Е Т  Г О Т О В О Й  П Р О Д У К Ц И И  П О  Н О Р М А Т И В Н О Й 

                            (П Л А Н О В О Й)  С Е Б Е С Т О И М О С Т И

    Производственные организации массового и серийного производства, как правило, используют нормативный метод учета готовой продукции, так как именно его использование позволяет правильно отразить в учете продажу продукции и ее фактическую себестоимость (которая определяется только в конце месяца).

    Если учет готовой продукции осуществляется по нормативной (плановой) производственной себестоимости, то в организации устанавливаются учетные цены на продукцию, которые сохраняются постоянными в течение достаточно долгого времени и по которым в течение месяца продукция принимается на склад и списывается со склада при ее продаже или ином выбытии. В конце месяца, когда сформированы все затраты и определена величина незавершенного производства, определяется разница между плановой и фактической себестоимостью произведенной готовой продукции.

    Вести учет этих отклонений можно двумя способами — с применением и без применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

    Если счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» не используется, то при поступлении готовой продукции на склад в течение месяца делается запись:

                      Д-т          К-т     -     Принята к учету готовая продукция в планово-

                       43            20            учетных ценах.

    При продаже продукции в течение месяца списание ее себестоимости отражается бухгалтерской записью:

                      Д-т          К-т     -     Списана на продажи стоимость готовой продукции                            

                       43            20            в планово-учетных ценах.

    В конце месяца определяется фактическая себестоимость продукции, и сумма отклонений фактической себестоимости от плановой отражается на тех же счетах. А именно: дополнительными записями, если фактическая себестоимость превышает плановую либо сторнировочными, если фактическая себестоимость оказалась меньше плановой. При этом делается корректировка себестоимости принятой к учету продукции — на всю сумму отклонения и себестоимости проданной продукции — в доле, приходящейся на проданную продукцию [5, c. 112-147].

Пример 1.

    В течение месяца на склад металлообрабатывающей организации «А» принята готовая продукция, плановая себестоимость которой составила 75 000 рублей. Себестоимость проданной продукции в плановых ценах составила 50 000 рублей. Общая сумма затрат, учтенных по дебету счета 20 «Основное производство» в течение месяца, составляет 90 000 рублей.

а) Предположим, что остаток незавершенного производства на конец месяца составляет 18 000 рублей, тогда:

Фактическая себестоимость готовой продукции:

90 000 рублей — 18 000 рублей = 72 000 рублей.

Сумма отклонения фактической себестоимости от плановой составляет:

75 000 рублей — 72 000 рублей = 3 000 рублей.

Фактическая себестоимость меньше плановой, поэтому сумму экономии нужно сторнировать.

Сумма отклонения, приходящаяся на реализованную продукцию:

(3 000 рублей / 75 000 рублей) х 50 000 рублей = 2 000 рублей.

Сумма отклонения, приходящаяся на остаток готовой продукции на складе:

(3 000 рублей / 75 000 рублей) х 25 000 рублей = 1 000 рублей.

Фактическая себестоимость реализованной продукции:

50 000 рублей — 2 000 рублей = 48 000 рублей.

Остаток готовой продукции на складе (по фактической себестоимости):

72 000 — 48 000 = 24 000 рублей.

    В учете организации «А» эти операции отражены следующим образом (табл.1):

                                Таблица 1 – Отражение операций от реализации продукции