Выплата зарплаты натурой и продажа товаров в счет зарплаты

Выплата зарплаты натурой и продажа товаров  в счет зарплаты

Определение терминов

Для начала следует напомнить, что зарплата — это вознаграждение за труд, начисленная, как правило, в  денежной форме (ст. 94 «Кодекса законов  о труде» от 10.12.71 г., далее — КЗоТ), и ее выплата в форме долговых обязательств и расписок или в  какой-нибудь иной форме запрещена (ст. 23 Закона Украины «Об оплате труда» от 24.03.95 г. № 108/95-ВР, далее —  Закон № 108). Только в виде исключения зарплату можно выдать «не деньгами»:

1) начислить и выдать  зарплату в натуральной форме;

2) продать работнику продукцию  с последующим зачетом взаимной  задолженности (задолженности работника  за продукцию перед предприятием  в счет задолженности предприятия  перед работником по зарплате).

На практике более широкое  распространение получил второй способ, поскольку первый имеет весьма существенные ограничения.

Рассмотрим отличия этих двух форм выплаты зарплаты.

Натуроплата. Схема осуществления  натуроплаты четко регламентирована и имеет ограниченную сферу применения. В соответствии с п. 2 ст. 23 Закона № 108

Коллективным договором, в порядке исключения, может быть предусмотрена частичная выплата  заработной платы натурой (по ценам  не выше себестоимости) в размере, не превышающем 30¹ процентов начисленной за месяц, в тех областях или по тем профессиями, где такая выплата, эквивалентная по стоимости оплате труда в денежном выражении, является обычной или желательной для работников, кроме товаров, перечень которых устанавливается Кабинетом Министров Украины.

Госкомстат Украины в  своих «Разъяснениях относительно составления статистической отчетности по формам № 1-ПВ срочная - месячная, № 1-ПВ срочная - квартальная «Отчет по труду» от 02.08.02 г. № 6-2-7/169 (далее —  Разъяснения № 6):

- объяснил, что такая форма  оплаты применяется, когда предприятие  за производственные достижения  или работу в особых условиях (сверхурочно, в ночное время)  начисляет работнику часть зарплаты  продукцией, оценивает ее в денежном  выражении и включает в фонд  оплаты труда;

- уточнил, что натуроплата  может осуществляться только  продукцией собственного производства  и только товарами, которые не  входят в перечень товаров,  не разрешенных для натуральной  выплаты, утвержденный постановлением  КМУ от 03.04.93 г. № 244 «О перечне  товаров, не разрешенных для  выплаты заработной платы натурой» (далее — Перечень № 244);

- определил отрасли, для  которых характерна натуроплата.  Это, в основном, сельское, лесное  и рыбное хозяйства;

- и разъяснил почему. Это  продукция собственного производства, которая не прошла промышленной  обработки².

Однако в другом документе, письме Минтруда, Минагропрома и ЦК профсоюза работников АПК от 17.04.2001 г. № 03-3/1683-010-1|37-22-11/3359|03/122 «О формах погашения  задолженности по выплате заработной платы работникам сельскохозяйственных предприятий» (далее — Письмо) сказано, что к товарам, выдаваемым натурой

… может относиться, по желанию  работников, часть основных и оборотных  средств, которые не относятся к  разделенному на паи имуществу.

В этом же Письме оговорен порядок  оформления натуральной зарплаты:

1) в коллективном договоре  предприятия определяются условия  выплаты зарплаты натурой: какая  часть начисленной в денежной  форме оплаты труда будет выплачиваться  натурой, какой продукцией и  по каким ценам;

2) задолженность по зарплате  считается погашенной (выплаченной)  лишь в том случае:

- когда работник подтвердил  собственной подписью в соответствующем  документе, что получил зарплату  натуральной продукцией;

- документально подтвердил, что ему в счет задолженности  по зарплате реализовано продукцию,  имущество, средства производства, горюче-смазочные материалы, строительные материалы, сельскохозяйственную технику, инвентарь и другое или предоставлены услуги, стоимость которых определена в установленном порядке в денежном выражении адекватно сумме задолженности по заработной плате.

В отдельных случаях, когда  стоимость единицы имущества  превышает сумму задолженности  по зарплате одному лицу, оно может  реализоваться нескольким лицам  по их письменному согласию, в т.ч. семье, в ее общую собственность.

Подведем итоги:

- натуроплата — это  исключительный вариант выплаты  зарплаты, чем чаще она осуществляется, тем меньше оснований говорить  о ее исключительности;

- натуроплата осуществляется  в тех отраслях или по тем  профессиям, где такая выплата  является обычной или желаемой  для работников;

- работники должны заранее  согласиться на получение натуроплаты.  Такая выплата должна быть  предусмотрена коллективным договором (в случае, если коллективный договор на предприятии не заключался, то на владельца возлагается обязанность согласовывать условия оплаты труда с профсоюзным органом, который представляет интересы большинства работников, а в случае его отсутствия — с другим органом, уполномоченным трудовым коллективом представлять его интересы (ст. 15 Закона № 108) письмо Минтруда от 21.12.01 г. № 18-1249);

- зарплата может выплачиваться  натурой только частично (не более  30% от начисленной за месяц), поскольку  работник имеет право для получения  обязательной части зарплаты  в денежной форме, и по цене, не выше себестоимости реализуемой  продукции;

- работодатель не может  заставить работника получить  то, что ему не нужно. Работник  сам должен оформить заявление  с просьбой выдать ему конкретный  товар (услугу) в счет зарплаты;

- товар или продукция,  получаемые работником как натуроплата,  не должны входить в Перечень  № 244;

- выплата зарплаты натурой  должна осуществляться в сроки,  установленные для выплаты зарплаты, а ст. 24 Закона № 108 определено, что зарплата работникам должна  выплачиваться регулярно не реже  двух раз в месяц.

Положительные моменты натуроплаты: гарантия работнику получения натуроплаты  по ценам не выше себестоимости, которая  меньше цены реализации этой продукции  сторонним покупателям.

Отрицательные моменты натуроплаты: нарушение норм Перечня № 224 (а  его очень трудно не нарушить, т.к. Перечень перекрывает практически  все, опираясь на общие формулировки, такие, как товары производственно-технического назначения, непродовольственные товары народного потребления и т. п.) грозит должностным лицам предприятия  админштрафом в соответствии со ст. 41 Кодекса Украины об административных правонарушениях (далее — КУоАП).

Продажа в счет зарплаты. С целью недопущения задолженности  по зарплате предприятия могут выдать своим работникам (как вынужденная  мера) в счет зарплаты промышленные товары и продукцию собственного производства. Этот способ расчетов с  работниками законодательством  не предусмотрен, но и не запрещен (письмо Минтруда от 21.12.01 г. № 18-1249).

Продажа в счет зарплаты производится предприятием исключительно  по желанию работника, без всякого  принуждения, по справедливым ценам, установленным  не с целью получения прибыли, а в интересах работника (ст. 7 Конвенции Международной организации  труда № 95 относительно защиты заработной платы от 01.07.49 г.).

Результатом такой операции является, с одной стороны, продажа  работнику продукции (товаров, услуг) на определенную сумму и, c другой стороны, погашение в счет такой продажи  задолженности предприятия перед  работником по оплате труда.

Итог:

- такая продажа является  вынужденной мерой погашения  задолженности предприятия перед  своими работниками по зарплате;

- товар продается по  отпускной цене, если предприятие  для своих работников сделает  скидку, то сумма скид-

ки расценивается как  дополнительное благо и подлежит обложению налогом с доходов  физических лиц;

- зачет задолженности  возможен только при наличии  таких задолженностей, то есть  он происходит уже после начисления  зарплаты и продажи товаров  работнику предприятия;

- необходимо наличие заявления  работника с указанием конкретных  товаров и просьбой зачесть  их стоимость в подлежащую  к выплате зарплату.

Положительные моменты продажи  в счет зарплаты: продать товар  можно даже и на всю сумму зарплаты (после налогообложения), если на это  будет желание работника.

Отрицательные моменты продажи  в счет зарплаты: продукция реализуется  работнику по розничным ценам, что, конечно, менее выгодно для работника.

Налогообложение

Налог на прибыль 

Для целей обложения налогом  на прибыль не имеет значения, выдана работникам зарплата в натуральной  форме или товар продан в счет зарплаты. В обоих случаях это  продажа. Причем, эта продажа будет  расценена как бартер, т.к. такая  продажа не предусматривает зачисление средств на счет продавца.

Из разъяснений, данных ГНАУ в своем письме от 08.11.04 г. № 10013/6/15-1116, данная операция (натуральная оплата труда) является бартерной в соответствии с пп. 1.19 Закона Украины от 28.12.94 г. № 334/94-ВР «О налогообложении прибыли  предприятий» (далее — Закон № 334). При этом пп. 7.1.1 Закона № 334 определено, что доходы и расходы от осуществления  товарообменных (бартерных) операций определяются исходя из договорной цены такой операции, но не ниже обычных цен. Порядок определения  обычных цен установлен пп. 1.20 Закона № 334, в соответствии с которым  обычная цена – это цена продажи  товаров (услуг), которая может быть получена в случае продажи лицам, не связанным с продавцом, при  обычных условиях ведения хозяйственной  деятельности.

Т.к. данная операция является бартерной, ею не могут воспользоваться  плательщики единого налога.

С точки зрения налога на прибыль учет таких операций можно  разбить на следующие этапы:

- стоимость приобретенных  товаров относят в состав валовых  расходов в соответствии с  пп. 5.2.1 Закона № 334 при условии,  что такие расходы подтверждены  соответствующими расчетными, платежными  и другими документами, обязательность  ведения которых предусмотрена  правилами ведения налогового  учета. Она будет принимать  участие в перерасчете стоимости  ТМЦ по п. 5.9 Закона № 334;

- выданный в счет погашения  задолженности по зарплате товар  рассматривают как продажу (по  ценам, не ниже обычных) и  в соответствии с п. 3.1 Закона  № 334 включают в состав валового  дохода;

- сумма начисленной зарплаты  попадает в валовые расходы  в момент начисления в соответствии  с пп. 5.6.1 Закона № 334.

При натуроплате операция подпадает под категорию бартерной  с момента начисления зарплаты работнику.

При продаже товара в счет оплаты операция попадает под категорию  бартерной с момента визирования  руководителем поданного работником заявления о погашении задолженности  по зарплате продукцией. Как правило, для предприятия обычной ценой  является та цена, по которой оно  отпускает продукцию сторонним  потребителям за денежные средства в  том месяце, в котором проведено  начисление зарплаты.

НДС

Натуроплата. В соответствии с п. 4.2 Закона Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «О НДС» (далее — Закон № 168) для операций по натуральной выплате в счет оплаты труда физическим лицам, находящимся в трудовых отношениях с плательщиком налога, база налогообложения определяется исходя из фактической цены операции, но не ниже обычных цен.

Как и в случае с возникновением валового дохода, налоговые обязательства  по НДС следует показывать по факту  выплаты зарплаты в натуральной  форме. НДС,

уплаченный при покупке  таких товаров, попадет в налоговый  кредит. НДС начисляется от суммы  обычной цены.

Продажа в счет зарплаты. По факту передачи продукции работнику  у предприятия возникнут налоговые  обязательства по НДС (пп. 7.3.1 Закона № 168). Базу для налогообложения рассчитывают в соответствии с п. 4.2 Закона № 168 исходя из фактической цены операции, но не ниже обычных цен. НДС, ранее  уплаченный в цене товара, попадает в налоговый кредит на общих основаниях.

НДФЛ 

Натуроплата. В стоимостном  выражении натуроплата включается в состав общего облагаемого дохода работника. В соответствии с п. 3.4 Закона Украины от 22.05.03 № 889-IV «О налоге с доходов физических лиц» (далее  — Закон № 889) при начислении доходов  в любых неденежных формах объект налогообложения определяется путем  умножения обычной цены на натуральный  коэффициент (К):

К = 100 / (100 – 13) = 1,149425.

НДС и акциз в обычную  цену уже входят (п. 1.20 Закона № 334).

В соответствии с пп. 8.1.4 Закона № 889 при неденежной выплате дохода налог необходимо перечислить в  бюджет в течение банковского  дня, следующего за днем такой выплаты.

Продажа в счет зарплаты. Порядок неденежных выплат при продаже  работнику товаров (услуг) в счет задолженности по зарплате заключается  в том, что работнику по окончании  месяца начисляется зарплата, с начисленной  суммы рассчитываются все удержания  и начисления без применения натурального коэффициента, а затем производится зачет суммы зарплаты к выдаче в счет задолженности по реализованным  работнику товарам.

Если предприятие продает  работникам товары со скидкой, т.е. по ценам  ниже обычных, тогда необходимо доначислить  работникам дополнительное благо на сумму скидки и удержать НДФЛ с  использованием натурального коэффициента.

Датой фактической выплаты  дохода является дата проведения зачета. На следующий банковский день предприятию  необходимо рассчитаться с бюджетом (пп. 8.1.4 закона № 889).

Взносы в социальные фонды 

Натуроплата. С натуроплаты  необходимо удерживать и начислять  все социальные взносы (взносы в  Пенсионный фонд и фонды общеобязательного  государственного социального страхования  по временной нетрудоспособности, на случай безработицы и от несчастных случаев на производстве). Социальные взносы с сумм натуроплаты, рассчитанной по обычным ценам, начисляются и  удерживаются с применением натурального коэффициента (п. 3.4 закона № 889). Сроки  уплаты взносов при натуроплате  такие же, как и сроки уплаты взносов при выплате зарплаты.