Понятие и состав налогового правонарушения

     Следует учесть, что особенностью принципов  юридической ответственности является то, что они могут быть, и не названы прямо в правовых нормах о том или ином виде ответственности.²⁰ Так в статьях Налогового Кодекса РФ сами слова «принцип справедливости» отсутствуют. Однако на наш взгляд этот принцип является неотъемлемой частью права, он реально существует, проистекая из конституционных норм, теории права, обобщения правоприменительной практики.

     "В  абсолютной связи с преступлением  находится справедливость возмездия.  Здесь мы имеем дело с абсолютной  необходимостью, которая их связывает,  ибо одно есть противоположное  другого".²¹

     Наказание является справедливым только в том  случае, когда характер применяемых  мер принуждения и объем возлагаемой  ответственности соответствуют  общественной опасности правонарушения, особенностям личности правонарушителя  и обстоятельствам, смягчающим либо отягчающим его ответственность, то есть строго индивидуализировано.²²

     Принцип справедливости налоговой ответственности  включает требования:

     1) обоснованности; 2) соразмерности; 3) дифференциации;

     4) индивидуализации; 5) неотвратимости; 6) гуманизма. 

     Принципа  обоснованности и соразмерности  при ограничении субъективных прав, в самом общем виде он сформулирован  в ч.3 ст.55 Конституции РФ: права  и свободы человека и гражданина могут быть ограничены федеральным  законом только в той мере, в  какой это необходимо в целях  защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения  обороны страны и безопасности государства.

       Требования обоснованности, соразмерности  и индивидуализации налоговой  ответственности есть частные  проявления общеправового принципа  обоснованности и соразмерности  правовых ограничений.²³

     Требование  обоснованности налоговой ответственности  реализуется в сфере налогового правотворчества и выражается в  целесообразности придания тому или  иному поведению статуса налоговых  деликтов.

     Своеобразным  аспектом обоснованности налоговой  ответственности является установление законодателем трехлетнего срока  давности, по истечении которого наказание  утрачивает актуальность и признается нецелесообразным. Поэтому истечение  сроков давности согласно п.4 ст.109 НК РФ относится к обстоятельствам, исключающим  привлечение лица к налоговой  ответственности.

     Соразмерность наказания означает, что размеры  налоговых санкций должны соответствовать  тяжести правонарушений и причиненным  ими вредным последствиям, то есть наказание должно соответствовать  содеянному и налагаться с учетом причиненного вреда. Таким образом, мера налоговой ответственности  должна быть адекватна правонарушению.

Требование  дифференциации ответственности предполагает нормативное установление различных  видов ответственности и налоговых  санкций за различные налоговые правонарушения. Таким образом, дифференцирование ответственности осуществляется по двум направлениям:

     - установление за те или иные  нарушения налогового законодательства  налоговой, административной, уголовной  либо дисциплинарной ответственности;

     - нормативное определение разновидности  и масштаба налоговых санкций,  устанавливаемых за тот или  иной состав налогового правонарушения.

     Как видим, дифференциация, и индивидуализация налоговой ответственности различаются, прежде всего, по сфере их применения и субъектному критерию. Требование дифференциации реализуется в сфере  правотворчества, оно обращено к  законодателю, формулирующему нормативные  модели налоговых правонарушений и  соответствующие им санкции. Индивидуализация же реализуется на стадии правоприменения  судами, налагающими санкции за конкретные налоговые правонарушения.²⁴

     Индивидуализация  налоговой ответственности состоит  в учете всех существенных обстоятельств  дела при назначении наказания.

     Принцип индивидуализации состоит в том, что при определении наказания  должны приниматься во внимание характер и тяжесть совершенного правонарушения, личностные характеристики виновного, форма его вины, поведение до и  после правонарушения, обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность. Справедливое наказание - это наказание  индивидуализированное.

       Индивидуализация  налоговой ответственности предполагает главным образом установление обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность  за совершение налогового правонарушения. Отметим, что до вступления в силу НК РФ такого рода обстоятельства законодательством  не предусматривались. Перечень обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, закреплен в п.1 ст.112 НК РФ и является открытым.

§2. Применение налоговой ответственности к отдельным видам правонарушения

       Виды налоговых правонарушений  и меры ответственности за  их совершение установлены гл.16 и отдельные виды нарушений  гл.18 НК РФ. Рассмотрим последовательно  все виды налоговых правонарушений  и проанализируем, как проявляет  себя в конкретных нормах каждый  из элементов состава правонарушения. 

1. Ответственность за правонарушения против системы  гарантий

выполнения  обязанностей налогоплательщика 

- нарушение срока  постановки на  учет  в налоговом  органе (ст.116НК РФ)

     Объективная сторона правонарушений, предусмотренных в п.1 и п.2 ст. 116 НК РФ, выражается в неподаче (бездействие) лицом в срок, установленный ст.83 НК РФ, заявления о постановке на учет. Таким образом, при привлечении к ответственности не учитывается, осуществляло ли лицо хозяйственную деятельность, имело ли объекты налогообложения и т.д., то есть ответственность наступает за допущенное организацией нарушение срока подачи заявления, независимо от последствий.

     Необходимым условием привлечения налогоплательщика  к ответственности является нарушение  им сроков подачи заявления о постановке на учет, установленных исключительно  ст.83 НК РФ.

     Объектом  налогового правонарушения, предусмотренного ст.116 НК РФ, являются налоговые отношения, возникающие в процессе осуществления одной из форм налогового контроля, предусмотренной ст.82 НК РФ.

     Субъективная  сторона - наличие умышленной неосторожной форм вины. При привлечении к ответственности по ст.116 НК РФ конкретная форма вины значения не имеет.

     Субъект – налогоплательщики, на которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязательная постановка на налоговый учет. В соответствии со  ст.83 НК РФ к таковым отнесены юридические лица, имеющие обособленные подразделения.

     Привлечение филиалов и представительств российских юридических лиц к налоговой  ответственности по ст.116 НК РФ неправомерно.

     Нормы ст.116 НК РФ предусматривают различные  санкции не за совершение разных налоговых  правонарушений, а санкции за одно правонарушение - нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (одно правонарушение - два состава).

     Часть 2 ст.116 НК РФ представляет собой квалифицирующий  признак состава налогового правонарушения установленного в п.1 ст.116 НК РФ.

     Необходимо  отметить, что правонарушение, предусмотренное  ст.116 НК РФ, не является длящимся и считается  оконченным с момента истечения  указанных в названной статье сроков.²⁵

     - неправомерное несообщение  сведений налоговому  органу (ст.129.1 НК  РФ)

     Объектом  правонарушения, предусмотренного ст.129.1 является установленный порядок, а также сроки сообщения в налоговый орган информации, необходимой для целей налогового контроля.

     Объективная сторона налогового правонарушения по ст.129.1 НК РФ выражается в бездействии обязанного лица, а именно в неправомерном несообщении (несвоевременном сообщении) субъектом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно было сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст.126 НК РФ.

     Рассматриваемый состав предусматривает ответственность  за несообщение сведений налоговому органу, случаи сообщения неполных сведений объективной стороной данной статьи не охватываются. 

2. Ответственность за правонарушения против обязанности по

уплате  налогов.

     - неуплата или неполная  уплата налога (ст.122 НК РФ)

     Объектом налогового правонарушения являются отношения, связанные с исполнением обязанности по уплате налога. При этом виновный нарушает целый ряд норм НК РФ и, в частности, положения ст. 3,23,24,44, 45 НК РФ.

     Объективная сторона выражается в неисполнении налогоплательщиком обязанности по уплате законно установленных налогов путем неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (или других неправомерных действий - только п.1 ст.122 НК РФ).

     Субъективная  сторона налогового правонарушения: п.3 ст.122 НК РФ предусматривает взыскание штрафа в размере 40% за умышленное совершение деяний, предусмотренных п.1 и п.2 ст.122 НК РФ. Исходя из положений п.3 ст.122 НК РФ, надо полагать, что налоговые правонарушения, предусмотренные п.1 и п.2 ст.122 НК РФ, должны быть совершены по неосторожности.²⁶

     Неосторожная  форма вины применительно п.1 и  п.2 ст. 122 НК РФ выглядит следующим образом:

     - налогоплательщик не осознавал  того, что совершаемые им действия (бездействия), занижающие налоговую  базу, связанные с неправильным  исчислением налога, неправомерны;

     - налогоплательщик осознавал, что  совершаемые им действия (направленные  на занижение налоговой базы, другое неправильное исчисление  налога) неправомерны, но не предвидел  наступления последствий в виде  неуплаты или неполной уплаты  сумм налога. (Определение Конституционного  Суда РФ от 04.07.2004 N 2004-О)

     Субъект налогового правонарушения может быть только налогоплательщик. Налоговые агенты не могут быть привлечены к ответственности по этой статье в силу того, что п.п.1 п.1 ст.23 НК РФ, обязанность уплачивать законно установленные налоги возложена только на налогоплательщиков. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

     Рассмотрев  налоговые правонарушения и характер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, проанализировав  общие положения об ответственности  за нарушение законодательства  о налогах и сборах, отдельные  виды правонарушений, предусмотренных  Налоговым Кодексом Российской Федерации, а так же возможность привлечения  к ответственности за нарушение  законодательства о налогах и  сборах, можно сделать следующие  выводы:

1. Налоговая ответственность является  развивающимся правоотношением, возникновение которого обусловлено фактом совершения налогового деликта.
2. Налоговый Кодекс  Российской Федерации содержит в себе нормы, которые выходят в противоречие, как  общими принципами налогового права, так и с нормами материального права как такового.
3. Ряд статей Налогового Кодекса Российской Федерации, предусматривающих ответственность за отдельные составы правонарушений вызывают затруднение при их применении.
4. Включить в Налоговый Кодекс Российской Федерации определение понятию налоговая ответственность: налоговая ответственность представляет собой обязанность лица, виновного в совершение налогового правонарушения, претерпевать меры государственного принуждения, предусмотренные санкциями данного Кодекса, состоящие в изложении дополнительных юридических обязанностей имущественного характера и применяемые компетентными органами в установленном процессуальном порядке.