Налоговый менеджмент

       2 Налоговый кредит в РФ 

       Инвестиционный  налоговый кредит представляет собой  такое изменение срока уплаты налога, при котором организации  при наличии оснований предоставляется  возможность в течение определенного  срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой  суммы кредита и начисленных  процентов. Инвестиционный налоговый  кредит может быть предоставлен по налогу на прибыль организации, а  также по региональным и местным  налогам. Инвестиционный налоговый  кредит может быть предоставлен на срок от одного года до пяти лет.

       Организация, получившая инвестиционный налоговый  кредит, вправе уменьшать свои платежи  по соответствующему налогу в течение  срока действия договора об инвестиционном налоговом кредите. Уменьшение производится по каждому платежу соответствующего налога, по которому предоставлен инвестиционный налоговый кредит, за каждый отчетный период до тех пор, пока сумма, не уплаченная организацией в результате всех таких  уменьшений (накопленная сумма кредита), не станет равной сумме кредита, предусмотренной  соответствующим договором. Конкретный порядок уменьшения налоговых платежей определяется заключенным договором  об инвестиционном налоговом кредите. Если организацией заключено более  одного договора об инвестиционном налоговом  кредите, срок действия которых не истек  к моменту очередного платежа  по налогу, накопленная сумма кредита  определяется отдельно по каждому из этих договоров. При этом увеличение накопленной суммы кредита производится вначале в отношении первого  по сроку заключения договора, а  при достижении этой накопленной  суммой кредита размера, предусмотренного указанным договором, организация  может увеличивать накопленную  сумму кредита по следующему договору.

       В каждом отчетном периоде (независимо от числа договоров об инвестиционном налоговом кредите) суммы, на которые  уменьшаются платежи по налогу, не могут превышать 50 процентов размеров соответствующих платежей по налогу, определенных по общим правилам без  учета наличия договоров об инвестиционном налоговом кредите. При этом накопленная  в течение налогового периода  сумма кредита не может превышать 50 процентов размеров суммы налога, подлежащего уплате организацией за этот налоговый период. Если накопленная  сумма кредита превышает предельные размеры, на которые допускается  уменьшение налога, установленные настоящим  пунктом, для такого отчетного периода, то разница между этой суммой и  предельно допустимой суммой переносится  на следующий отчетный период.

         Если организация имела убытки  по результатам отдельных отчетных  периодов в течение налогового  периода либо убытки по итогам  всего налогового периода, излишне  накопленная по итогам налогового  периода сумма кредита переносится  на следующий налоговый период  и признается накопленной суммой  кредита в первом отчетном  периоде нового налогового периода.

         Инвестиционный налоговый кредит  может быть предоставлен организации,  являющейся налогоплательщиком  соответствующего налога, при наличии  хотя бы одного из следующих  оснований:

       1) проведение этой организацией  научно-исследовательских или опытно-конструкторских  работ либо технического перевооружения  собственного производства, в том  числе направленного на создание  рабочих мест для инвалидов  или защиту окружающей среды  от загрязнения промышленными  отходами и (или) повышение  энергетической эффективности производства  товаров, выполнения работ, оказания  услуг;

       2) осуществление этой организацией  внедренческой или инновационной  деятельности, в том числе создание  новых или совершенствование применяемых технологий, создание новых видов сырья или материалов;

        3) выполнение этой организацией  особо важного заказа по социально-экономическому  развитию региона или предоставление  ею особо важных услуг населению;

        4) выполнение организацией государственного  оборонного заказа;

       5) осуществление этой организацией  инвестиций в создание объектов, имеющих наивысший класс энергетической  эффективности

       Основания для получения инвестиционного  налогового кредита должны быть документально  подтверждены заинтересованной организацией. Инвестиционный налоговый кредит предоставляется  на основании заявления организации  и оформляется договором установленной  формы между соответствующим  уполномоченным органом и этой организацией. В указанном заявлении организация  принимает на себя обязательство  уплатить проценты, начисленные на сумму задолженности. Организация  вправе подать в соответствующий  уполномоченный орган заявление  о предоставлении инвестиционного  налогового кредита либо заявление  о предоставлении отсрочки или рассрочки  по уплате налога.

       Действие  инвестиционного налогового кредита  прекращается по истечении срока  действия соответствующего решения  или договора либо может быть прекращено до истечения такого срока в случае уплаты всей причитающейся суммы  налога и сбора и соответствующих  процентов до истечения установленного срока. Действие договора об инвестиционном налоговом кредите может быть досрочно прекращено по соглашению сторон или по решению суда. Если в течение срока действия договора об инвестиционном налоговом кредите заключившая его организация нарушит предусмотренные договором условия реализации либо передачи во владение, пользование или распоряжение другим лицам оборудования или иного имущества, приобретение которого явилось основанием предоставления инвестиционного налогового кредита, эта организация в течение одного месяца со дня расторжения договора об инвестиционном налоговом кредите обязана уплатить все неуплаченные ранее в соответствии с договором суммы налога, а также соответствующие пени и проценты на неуплаченные суммы налога, начисленные за каждый календарный день действия договора об инвестиционном налоговом кредите исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей за период от заключения до расторжения указанного договора.

         Если организация, получившая  инвестиционный налоговый кредит, нарушает свои обязательства,  в связи с исполнением которых получен инвестиционный налоговый кредит в течение установленного договором срока, то не позднее трех месяцев со дня расторжения договора она обязана уплатить всю сумму неуплаченного налога и проценты на эту сумму, которые начисляются за каждый календарный день действия договора исходя из ставки, равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

       3 Международная налоговая оптимизация  и ее методы. 

       Под налоговой оптимизацией (налоговым  планированием) обычно понимается деятельность по правомерному уменьшению налогового бремени, а под международным  налоговым планированием – налоговое  планирование в международных коммерческих операциях.  Важнейшим приемом  международного налогового планирования является перераспределение функций  между участниками международной  группы компаний, направленное на аккумулирование  дохода в наименее налогооблагаемых элементах группы.  Эта цель может  достигаться, в частности,  путем  трансфертного ценообразования, путем  аккумулирования в низконалоговых юрисдикциях процентного и дивидендного дохода, а также дохода в виде лицензионных выплат (роялти) за использование  интеллектуальной собственности группы. Так, например, финансирование российских компаний, входящих в международный  холдинг, может осуществляться через  предоставление займов нидерландской  компанией, входящей в тот же холдинг.  При этом проценты, выплачиваемые  российской организацией, являются для  нее расходом, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, а в Нидерландах, при  определенных условиях, процентный доход  подлежит льготному налогообложению.  В результате такая схема финансирования ведет к уменьшению общего налогового бремени группы.

       В большинстве стран, в том числе  и в России,  налоговая минимизация  как таковая не является запрещенной.  Однако повсеместно законодатели, суды и налоговые органы проводят различие между допустимой и недопустимой налоговой минимизацией.  Допустима  минимизация, соответствующая закону (например, переход предпринимателя  на упрощенную систему налогообложения), и именно тогда она обычно именуется  «налоговой оптимизацией».  Минимизация, не соответствующая закону, (например, утаивание налогооблагаемого дохода) является правонарушением и в  российской терминологии именуется  «неуплатой налога» или «уклонением от уплаты налогов» в зависимости от правового контекста (налоговое или уголовное правонарушение).

       Для определения правомерности приемов  минимизации налогообложения имеют  значение как положения писаного закона, так и правовые нормы судебного происхождения.  Последние весьма актуальны в странах общего права, но, как мы увидим далее, и в России некодифицированные правила играют весьма существенную роль.  В праве большинства стран, включая Россию, содержатся нормы, писаные или неписаные, специально направленные на то, чтобы применительно к конкретным ситуациям ограничить возможности налоговой минимизации или сделать ее вообще неосуществимой.

       Важнейшая задача налогового планирования состоит  в том, чтобы при минимизации  налогообложения остаться в рамках законности.  Проблема состоит в  том, что эти рамки не всегда являются четко очерченными.  Особенно это  относится к некодифицированным правилам.  Помимо прочего, интерпретация  закона судами и налоговыми органами может меняться с течением времени, а также в зависимости от субъективных факторов (т.н. «избирательное правосудие»).  В результате оптимизация налогообложения  неизбежно сопряжена с налоговыми рисками, то есть риском того, что те или иные приемы впоследствии будут  признаны неправомерными.  Чем более  «агрессивно» осуществляется оптимизация, тем выше риски.  Для снижения рисков необходимо максимально точно  удовлетворить требования закона, в  его действующей интерпретации, к приемам налоговой минимизации.  Однако свести риски к нулю, как  правило, невозможно, если только не отказаться от минимизации как таковой (хотя бы потому, что впоследствии интерпретация  закона может измениться). 

       В связи с вышеизложенным рассмотрим подробнее положения российского права, имеющие своей целью ограничение возможностей по налоговой минимизации.  Наиболее важными в этом контексте представляются общие «антитрансфертные» нормы; специальные нормы, касающиеся ограничения на сумму выплачиваемых процентов; а также некодифицированные доктрины «недобросовестного налогоплательщика» и «необоснованной налоговой выгоды».  Весьма важны специальные ограничения, существующие на операции с ценными бумагами (ст. 280 НК РФ), но ввиду недостатка места здесь они не рассматриваются.  Определенное значение имеют также «антитрансфертные» положения международных налоговых соглашений России, которые, однако, здесь также не обсуждаются.  Не рассматриваются также возможные ограничения, установленные правом иностранных государств (по месту нахождения других компаний международной группы). 

       Таким образом, налоговая минимизация  может быть как правомерной, так  и неправомерной.  Важнейшая задача налогового планирования – остаться в рамках законности.  Однако ввиду  некоторой неопределенности положений  закона при налоговой оптимизации  неизбежно возникают налоговые  риски.  Российское налоговое право  содержит целый ряд положений, как  кодифицированных, так и некодифицированных, специально направленных на ограничение  возможностей по налоговой минимизации.

       Внешнее планирование включает в себя замена налогового субъекта; изменение вида деятельности; замена налоговой юрисдикции.

       Метод замены налогового субъекта основывается на использовании в целях налоговой  оптимизации организации или  индивидуального предпринимателя, в отношении которых действует  более благоприятный режим налогообложения, например, переведенных на упрощенную систему налогообложения.

       Метод изменения вида деятельности предполагает переход на осуществление таких  операций, которые облагаются налогами в меньшей степени. В частности, его используют торговые организации, заключая с контрагентами не договоры поставки, а агентские контракты  или договоры комиссии.

       Метод замены налоговой юрисдикции заключается  в регистрации организации на территории, облагаемой налогами в  льготном режиме, а именно в зонах  с минимальным налоговым бременем (офшор). Обратите внимание: при выборе места регистрации следует ориентироваться  не только на размер налоговых ставок, но и величину всего налогового бремени, так как при небольших налоговых  ставках законодательство обычно устанавливает  расширенную налоговую базу, что  в конечном итоге может привести к обратному эффекту — повышению  налоговых платежей.

       В отличие от внешнего планирования методы внутреннего планирования менее  рискованны. Их можно использовать внутри уже существующей организации, не изменяя ее вида деятельности и  места регистрации. Речь идет о таких  методах, как выбор учетной политики, эффективное использование оборотных  средств посредством начисления амортизации, льгот, включая налоговые  кредиты (отсрочки взимания налогов), и  прочих налоговых освобождений.

       В процессе налогового планирования можно  использовать все методы оптимизации  — как внутренние, так и внешние, а также формировать налоговую  политику не только по каждому отдельному налогу, сделке, но и бизнесу в  целом.