Бухгалтерский учет текущей аренды основных средств

Арендованные основные средства у арендатора отра­жаются за балансом, на предусмотренном для этого счете «Арендованные основные средства», так как полученные в аренду объекты не увеличивают стоимости имущества, принадлежащего предприятию. Аналитический учет на счете «Арендованные основные средства» ведут по объектам основных средств, взятых в аренду, их пер­воначальной стоимости, обозначенной в договоре на аренду, и арендодателям.    

Затраты на капитальные вложения в арендованные основные средства предусматриваются договором аренды. Они могут проводиться за счет арендодателя, и тогда их относят на уменьшение арендной платы. Законченные капитальные вложения в арендованные основные средства учитывают на счете «Основные средства». Если по договору капитальные вложения произведе­ны за счет арендатора, то их стоимость амортизируется    в течение срока аренды по нормам, позволяющим погасить ее до передачи (возврата) арендодателю объекта    арендного договора.                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                     

Затраты на капитальный ремонт арендованных ос­новных средств относят на издержки производства арендатора или на счет «Расходы будущих периодов», с кото­рого частями переносят эти затраты на счета учета текущих расходов. Если арендатор в соответствии с договором аренды проводит капитальный ремонт за счет арендодателя, то расходы будущих периодов по частям переносят на дебет счета расчетов по арендной плате. Такие расчеты ведут на счете «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Арендная плата в учете арендатора отражается по кредиту счета «Расчеты с разными дебиторами и кре­диторами» и дебету счета «Прочие затраты» с распреде­лением в дебет счетов учета затрат на производство или издержек обращения. Погашение задолженности по арендной плате отра­жается по дебету счета расчетов в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Арендная плата, уп­лаченная авансом за несколько сроков, отражается по де­бету счета «Расходы будущих периодов», субсчет «Аван­совые платежи по арендной плате».

Общая сумма платежа проводится через дебет счета «Расходы будущих периодов» и кредит счета «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Когда наступает срок погашения авансового платежа по аренде имущества, сумму арендной платы списывают по кредиту счета «Расходы будущих периодов» в дебет счетов учета издержек производства, обращения (счета «Прочие затраты»).

Арендная плата, причитающаяся к получению, отражается в учете арендодателя по дебету счета «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета «Операционные доходы и расходы». Амортизационные отчисления по имуществу, сдан­ному в аренду, относят на дебет счета «Операционные до­ходы и расходы».

В случае если договором аренды предусмотрено получе­ние арендной платы вперед (авансом) за несколько отчет­ных периодов, причитающаяся арендная плата за предсто­ящие отчетные периоды начисляется по дебету счета «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета «Доходы будущих периодов». В последующем с на­ступлением соответствующего периода арендная плата от­ражается по дебету счета «Доходы будущих периодов» и кредиту счета «Операционные доходы и расходы».

Погашение задолженности по арендной плате отра­жается по кредиту счета «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и дебету счетов учета денежных средств. В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользо­вание своего имущества по договорам аренды, поступле­ния арендной платы считаются выручкой и отражаются на счете «Продажа (реализация) продукции (работ, услуг)».

Соответственно расходы по таким арендным опера­циям отражаются по дебету счета реализации. Предназ­наченные для арендных операций объекты имущества в таком случае учитываются на счете «Имущество для сдачи в аренду» или на счете «Доходные вложения в ма­териальные ценности».

Свод бухгалтерских проводок, посредством которых отражаются операции по текущей аренде, приведен в таблице 1.

Таблица 1

Корреспонденция счетов по учету текущей аренды основных средств[1]

1.3.           Учет операций

по долгосрочной капитализируемой аренде основных средств

Операции по капитализируемой аренде по сути яв­ляются формой долгосрочного кредитования арендатора арендодателем. Арендные платежи включают погашение стоимости арендованного имущества, проценты на финансирова­ние, предоставленное арендодателем, стоимость его ус­луг по арендной операции.

Эта форма аренды предполагает, что арендатор учи­тывает стоимость арендованных основных средств на сво­ем балансе, отражает амортизационные отчисления и в течение арендного срока чаще всего выплачивает не только арендную плату, но и стоимость арендованных основных средств.

Арендная плата определяется обычно в процентах к сумме оставшегося долга, отсюда необходимость вы­числить величину платежа по срокам выплаты задол­женности.

Расчет проводят по формуле:

Где:

N – сумма, подлежащая выплате по срокам в течение действия договора аренды;

п – процентная ставка арендной платы;

К – стоимость имущества, переданного в аренду;

t – количество сроков выплаты в арендном периоде.

Каждый взнос арендной платы рассматривают как частичное погашение основного долга, исходя из полной текущей оценки арендованных основных средств и про­цента с неоплаченной части их стоимости. Арендатор производит амортизационные отчисления, исходя из принятой на баланс первоначальной стои­мости основных средств и срока их аренды, а сумму про­центов начисляет за счет прибыли, полученной в текущем периоде. Сумму полученных процентов арендодатель зачисляет в прибыль текущего года.                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                      

Учет капитализируемой аренды у арендодателя

Арендодатель может передавать арендованное иму­щество (основные средства) на баланс арендатора, если это обусловлено арендным договором между ними. Возника­ют арендные операции, предусматривающие капитализа­цию арендованного имущества в балансе арендатора.

Арендодатель оценивает передаваемые основные средства по ценам, предусмотренным в договоре, и спи­сывает его в своем балансе. Сданные в аренду на таких ус­ловиях объекты основных средств учитываются арендо­дателем на забалансовом счете 011 «Основные средства, сданные в аренду».

Передача основных средств арендатору проводится в бухгалтерском учете арендодателя двумя бухгалтерс­кими проводками:

      остаточная стоимость переданных объектов основ­ных средств списывается по кредиту счета 01 «Основные средства» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»;

      стоимость основных средств, обусловленная аренд­ным договором, отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» и по дебету счета 58 «Финансовые вложения», на котором целесообразно открыть субсчет «Вложения в арендные операции» (см: рис 1.).                                                                                                                                                                                                                                                        

Рис 1. Отражение на счетах передачи имущества на баланс арендатора [2]

Разница между остаточной стоимостью переданных арендатору основных средств и их стоимостью по аренд­ному договору списывается в кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы». Она зачисляется в текущие доходы постепенно по ме­ре поступления арендной платы. Убыток от передачи ос­новных средств по арендному договору относится к тому отчетному периоду, в котором производилась такая пере­дача, поскольку это вытекает из требований осмотри­тельности.

Текущие арендные платежи к получению, если арендные операции являются одним из обычных видов деятельности арендодателя, начисляются как доходы от обычных видов деятельности на счете 90 «Продажи»:

      сумма очередного арендного платежа, начисленная к получению в данном отчетном периоде, записывается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчика­ми» в кредит счета 90 «Продажи»;

      против текущего арендного платежа отражается соответствующая часть стоимости основных средств, яв­ляющихся предметом данной арендной операции, по де­бету счета 90 «Продажи» и по кредиту счета 58 «Финансовые   вложения»,   субсчет   «Вложения   в   арендные платежи».

На счете 90 «Продажи» в каждом отчетном периоде списывается часть долга по долгосрочной капитализируемой аренде и определяется доход (проценты) по данной арендной операции.

Текущие арендные платежи в организациях, в кото­рых арендные операции не относятся к обычным видам деятельности, начисляются как операционные доходы и проводятся на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

В организациях, систематически занятых сдачей имущества в аренду, объекты, передаваемые на баланс арендатора, могут учитываться на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». В данных органи­зациях вместо счета 01 «Основные средства» запись дела­ют по кредиту счета 03 «Доходные вложения в матери­альные ценности».

В рекомендациях и указаниях зачастую предлагают задолженность арендаторов за предоставляемые в аренду основные средства отражать по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Они не соответ­ствуют характеру и особенностям отражаемых арендных операций.

Долгосрочную, на несколько лет, задолженность за предоставленное в аренду имущество нельзя отражать на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора­ми» , который предназначен для учета текущих расчетов.

Стоимость имущества, переданного в долгосрочную финансовую аренду на баланс арендатора, представляет собою своеобразную форму имущественного займа. Учи­тывать ее следует как предоставленные займы на счете 58 «Финансовые вложения», на отдельном субсчете «Вло­жения в арендные операции».

При изложенной методике бухгалтерского учета де­бетовое сальдо по счету 58 «Финансовые вложения» субсчет «Вложения в арендные операции» указывает на сумму основного долга, которую должен уплатить арендатор.

Возможна иная методика бухгалтерского учета, при которой по дебету счета 58 «Финансовые вложения» отражается полная сумма задолженности по договору аренды.

При заключении арендного договора и передаче соот­ветствующего имущества на счет зачисляется не только основной долг (стоимость переданных в аренду объек­тов), но и проценты за весь договорный период. Процен­ты отражаются как отложенные доходы: дебет счета 58 «Финансовые вложения», кредит счета 98 «Доходы буду­щих периодов».

При начислении суммы очередного арендного плате­жа в бухгалтерском учете делаются две записи:

1.      отражается   причитающаяся   арендная   плата за долгосрочно арендуемые основные средства: дебет сче­та 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит счета 58 «Финансовые вложения»;

2.      начисляется прибыль, равная сумме процентов за арендный период и относящейся к нему сумме разни­цы в стоимости объектов, сданных в аренду: дебет сче­та 98  «Доходы будущих периодов», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».