Учет основных средств

                       Для оформления финансирования  государственного централизованного  капитального строительства организации  представляют в финансирующий  банк титульные списки вновь  начинаемых строек с разбивкой объемов по годам, договор подряда, сводный  сметный расчет стоимости строительства, заключение государственной экспертизы по проектной документации и государственной экологической экспертизы.

                        Как уже говорилось, источниками финансирования капитального строительства являются : собственные средства инвесторов – амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств, чистая прибыль либо фонды специального назначения в случае их образования за сет чистой прибыли; страховые возмещения, полученные организациями в покрытие потерь и убытков от страховых случаев; бюджетные ассигнования, включая ассигнования включая ассигнования из различных фондов поддержки, получаемые на безвозвратной основе. Наряду с указанными источниками организации могут при недостаточности собственных источников финансирования привлекают временно средства других юридических и физических лиц в форме займов и кредитов банков.

                     Использование всех источников, предназначенных для финансирования капитального строительства, отражается в бухгалтерском учете как простой расход денежных средств с образованием затрат в этой сумме на счете 08 «Капитальные вложения». Но наряду с этим в организации возникает также необходимость отражения в бухгалтерском учете гашения либо закрытия привлекаемых источников финансирования капитального строительства.

                      В планах финансирования капитального  строительства, составляемых ежегодно  организациями на основании смет  и договоров на строительство, определяются источники финансирования по их видам и размерам. При этом источники финансирования определяются в плане как разница между сметной стоимостью строительства объекта и стоимостью возвратных и иных сумм, уменьшающих потребность в источниках. Суммы, уменьшающие сметную стоимость строительства объекта, отражаются за итогом сметного расчета стоимости строительства. К ним относится  следующее:

1. Возвратные суммы с учетом реализации: материалов и деталей, полученных при разборке временных зданий и сооружений, в размере, предусмотренном в смете; материалов и деталей, полученных при разборке сносимых и переносимых зданий и сооружений, в размере, определяемом по расчету; материалов, полученных от попутной добычи (камень, гравий, уголь, лес и др.). В случае , когда невозможно использовать или реализовать эти материалы, стоимость их в сумме возврата не  учитывается. Во всех указанных примерах у заказчика на фактическую стоимость данных материалов в случае их оприходования строительными предприятиями стоимость затрат по капитальному строительству, отражается на счете 08 «Капитальные вложения», будет  меньше.
2. Балансовая стоимость оборудования (без учета износа), демонтируемого в отдельных цехах действующей организации и переносимого во вновь построенные цехи в связи с реконструкцией , а также стоимость другого имеющегося у заказчика оборудования, используемого по данной стройке.
3. Данные о долевом участии другой организации в строительстве, если по окончании строительства введенные объекты зачисляются на баланс застройщику.

Финансирование  капитального строительства осуществляется со счетов 51 «Расчетный счет» или 52 «Валютный счет» . Денежные средства инвесторов ( в т.ч. бюджетные ассигнования), предназначенные для финансирования капитального строительства, могут быть для аккумулирования перечислены на спец счета в банке, с которого в дальнейшем и будет производиться финансирование  строительства. В этом случае учет средств будет вестись на счете 55 «Специальные счета в банках».

                           Амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств, предназначенные для финансирования капитального строительства, находят отражение только на счетах учета денежных средств при их поступлении в форме выручки от реализации продукции ( работ, услуг) или авансов под выполненные работы.

При этом делаются бухгалтерские  записи по учету выручки  по дебету счета 51 и кредиту счетов 46 «Реализация продукции»  или 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», в зависимости от метода определения  выручки от реализации, а так же авансов полученных – по кредиту счета 64 «Авансы полученные»  То есть как источник финансирования капитальных вложений амортизация в бухгалтерском учете не учитывается. Это является слабым местом в теории отечественного бухгалтерского учета,  т.к. отсутствует механизм контроля за целевым использованием денежных средств в организациях, в частности, за их использованием на финансирование капитального строительства. Для восстановления и систематизации учета образования и использования источников финансирования капитального строительства в порядке, действовавшем до введения Плана счетов 1991 г., организации необходимо вести  аналитический и синтетический бухгалтерский учет всех собственных источников финансирования капитального строительства, в т.ч. амортизационных отчислений. Бухгалтерский учет амортизационных отчислений можно вести на вводимом забалансовом счете «Амортизация основных средств» с отдельным учетом амортизации по основным средствам производственного и непроизводственного назначения. Аналитический учет  начисления и использования источников финансирования капитального строительства.

                         Чистая прибыль или специальные  фонды учитываются  на счетах  учета денежных средств, но  в отличие от амортизационных  начислений они находят отражение  в  бухгалтерском учете как источники: косвенным образом, если показываются по кредиту счета 88 «Нераспределенная прибыль» на одноименном субсчете, либо в случае образования фондов – на субсчете «Фонды специального назначения».

                          Учет прибыли, направляемой  на финансирование  капитального строительства, рекомендуется вести путем ее ежеквартального отвлечения в фонды производственного (как источника финансирования производственного строительства) и социального (как источника непроизводственного строительства) развития, в размерах  предусмотренных планом.

                            Выделение на забалансовом счете  и счете 88 отдельного учета  амортизации и прибыли на финансирование  капитального строительства производственного и непроизводственного  назначения вызвано тем, что амортизация по основным средствам  производственного назначения реально получается и находится на расчетном счете организации (или другом счете учета денежных средств) и может служить источником их воспроизводства. В отличие от этого амортизация по большинству объектов непроизводственного назначения в условиях регулируемого ценообразования на услуги объектов социальной сферы, как правило числится только в учете и не может рассматриваться как источник финансирования капитального строительства. В связи с этим организациям необходимо вести две ведомости использования источников финансирования капитального строительства: первую – для учета источников производственного строительства, а вторую – для учета источников непроизводственного строительства.

                         Приведем в связи с изложенным  систему записей учета собственных  источников финансирования капитального  строительства у организации.

1. Дебет забалансового счета «Амортизация основных средств» – начислена за отчетный период амортизация по основным средствам производственного назначения и непроизводственного назначения. У отдельных организаций при отсутствии государственного регулирования ценообразования на услуги принадлежащих им  объектов социальной сферы может быть получена выручка от их эксплуатации в размере не меньше , чем затраты по их содержанию, т.е. амортизация по данным объектам будет получена и будет служить источником финансирования воспроизводства объектов  социальной сферы. В связи с этим  указанным организациям из своей амортизации, начисленной по объектам непроизводственного назначения, необходимо выделять начисленную амортизацию по данным объектам.
2. Дебет счета 881 – кредит счета 88 – использование прибыли на образование фондов. Организации могут образовать указанные фонды как источники покрытия всех затрат производственного и социального характера, а могут лишь в размере предполагаемых расходов по строительству.
3. Кредит счета 200 «Амортизация основных фондов» _ использована амортизация в размере затрат на строительство или выплату авансов под него. Размер использованной амортизации на строительство определяется исходя из сумм затрат и расходов предприятия  или  организации, произведенных в отчетном периоде:на приобретение оборудования, требующего монтажа, но не сданного в монтаж, учитываемого на счете 07 «Оборудование к установке»; на оплаченные или принятые к оплате счета по  капитальному строительству (новое строительство, расширение, реконструкция, а так же приобретение новых видов основных фондов), учтенные на счете 08 «Капитальные вложения»; в виде авансов, перечисленных предприятиям и организациям, участвующим в процессе строительства , учтенных на счете 61 «Расчеты по авансам выданным», которые обеспечены согласно данным  статистической отчетности соответствующим выполнением объемов работ или полученным ценностям; в форме средств, перечисленных на долевое участие в строительстве головному застройщику (основанием для освобождения должны быть данные  из статистической отчетности о капитальных вложениях, полученных от головного застройщика).
4. Дебет счета 88 субсчета «Фонд развития производства» – кредит счета 87 субсчета «Фонд накопления» на затраты по строительству – отражается прирост имущества предприятия  или организации  за счет использования чистой прибыли. Размер использования фондов определяется путем вычитания из фактических затрат организаций, произведенных на капитальное строительство в различной их форме, начисленной суммы амортизации, числящейся на конец отчетного периода. То есть за первый квартал – затраты за квартал за вычетом суммы амортизации, числящейся в остатке на начало года и начисленной за квартал.

                     При использовании прибыли на  выдачу авансов рекомендуется  делать следующие записи:

• Дебет счета 88 субсчета «Фонд развития производства» кредит счета 88 субсчет «Авансы выданные на строительство».
• Дебет счета 88 субсчета «Авансы выданные на строительство», - кредит счета 87 субсчета «Фонд накопления» ли кредит счета 88 субсчета «Фонд средств социальной сферы» – по введу объектов. Таким образом, процесс использования денежных средств с кредита счетов учета денежных средств согласно плана финансирования капитального строительства будет так же учитываться на стадии образования источников и их использования.

            III.   УЧЕТ И ОТРАЖЕНИЕ В ОТЧЕТНОСТИ  ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

                СОГЛАСНО GAAP И IAS. 
 
 
 

                  Согласно GAAP , для того, чтобы актив был отнесен к основным  средствам, необходимо выполнение следующих трех условий:

• Он должен иметь материальное воплощение;
• Срок полезного использования объекта должен быть больше 1 года;
• Объект предназначен для использования на самом предприятии, а не для перепродажи.

                   Основные средства отражаются  в балансе по следующим трем статьям:

• Здания, оборудование, инвентарь;
• земля;
• природные ресурсы (месторождения полезных ископаемых).

                       Так же , как и российской системе  учета, в системе GAAP различают первоначальную и остаточную стоимость основных средств. В первоначальную стоимость объекта основных средств включаются затраты по его приобретению, доставке и приведению в состояние готовности к использованию.

                         Согласно  GAAP  и Международным стандартам бухгалтерского учета (IAS) ,в первоначальную стоимость объекта основных средств включаются:

• таможенные платежи по импортируемому оборудованию.;
• не возмещаемые налоги ( например налог на приобретение автотранспортных  средств, НДС по объектам капитального строительства);
• монтажные и пусконаладочные расходы;
• оплата нотариальных услуг;
• иные прямые затраты, связанные с доведением объекта основных средств до состояния готовности к эксплуатации.

        При покупке основных средств  за деньги первоначальную стоимость  определить нетрудно. Сложнее обстоит дело при приобретении основных средств в обмен на другие не денежные активы

                     Приобретение основных  средств в обмен  на другие не  денежные активы.

        Согласно GAAP , существует три метода исчисления первоначальной стоимости таких активов:

• оценка по рыночной стоимости;
• экспертная оценка;
• оценка по остаточной стоимости или учетной стоимости.

        Согласно первому методу, полученные  основные средства приходуются  по рыночной стоимости  передаваемых  активов или по рыночной стоимости полученных активов в зависимости от того, какая из этих двух оценок более точная.

         Убыток от такой сделки отражается  в учете в момент совершения  сделки.

          Прибыль от бартерной сделки  отражается в учете следующими  тремя способами:

1. Отражение прибыли от обмена производится в момент совершения сделки. Подобный способ применяется при  обмене активов, различных по своей экономической сущности.
2. Прибыль от обмена в учете не отражается. Этот метод применяется при обмене однородных по своей экономической природе активов без доплаты денег. Американский совет по стандартам финансового учета  считает, что в случае, когда происходит обмен однородных активов без дополнительного движения денежных средств, прибыль не возникает и , следовательно, в учете не отражается, так как процесс такого обмена не ставит своей целью получения прибыли, а направлен лишь на изменение натурально-вещественного состава активов.
3. Прибыль от обмена отражается в учете по частям. Этот метод применяется при обмене однородных  по своей экономической природе активов с доплатой денег. Для подобных операций необходимо определить общую прибыль от сделки (разницы между рыночной стоимостью передаваемых активов и их остаточной стоимостью) и так   называемую немедленно отражаемую прибыль.

         Немедленно отражаемая прибыль  определяется следующим образом:  сумма полученных денежных средств  умножается на общую прибыль  и делится на рыночную стоимость   переданного актива . Разница между  общей и немедленно отражаемой  прибылью является отложенной прибылью. Первоначальная стоимость полученных основных средств равна разнице между их рыночной стоимостью и отложенной прибылью.