Управленческий учет дискретных расходов коммерческой организации

При недостатке ремонтного фонда либо на величину недостатка при его начислении в  ремонтный фонд составляется дополнительная проводка, либо указанная величина списывается на издержки производства и обращения.

Следует отметить, что создание и использование  резерва на ремонт основных средств способствует обеспечению бухгалтерского и налогового учета, поскольку НК РФ (ст. 324) разрешает организациям создавать резерв на ремонт основных средств.

Затраты на ремонт основных средств организации  вначале могут учитывать по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» (с кредита материальных, расчетных  и других сетов или счета 23), а  с этого счета в течение  года списывать на счета издержек производства (обращения). Списание затрат по месяцам осуществляется, как правило, равномерно.

Практикуется  также способ списания затрат по месяцам  пропорционально объему производства (работ).

Данный  вариант целесообразно использовать в тех сезонных отраслях промышленности, где основная часть расходов на ремонт основных средств приходится на первые месяцы года, когда еще нет возможности  накопить резерв на ремонт основных средств (мясокомбинаты основную часть ремонтных  работ по машинам и оборудованию осуществляют обычно вначале года –  в период наименьшего объема переработки  скота).

В новой  форме бухгалтерского баланса, утвержденной приказом Минфина РФ № 66 н, отсутствует  статья «Расходы будущих периодов». Однако это не означает отказ от использования одноименного статье счета 97. По новым правилам меняется лишь порядок отражения расходов будущих периодов в бухгалтерском  балансе. Теперь затраты, произведенные  организацией в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам, будут отражаться в бухгалтерском  балансе в соответствии с условиями  признания активов, установленных  нормативными правовыми актами (возможно по статьям «Прочие внеоборотные активы» и «Прочие оборотные  активы»).

Если  капитальный ремонт осуществляется подрядным способом, организации  следует заключить договор с  подрядчиком. Приемка законченного капитального ремонта оформляется  актом приема-сдачи. Законченные  капитальные работы оплачиваются подрядчику из расчета сметной стоимости  их фактического объема. На стоимость  законченных капитальных работ  подрядчики представляют заказчику  счета, акцепт которых оформляется  следующими записями.

Затраты на капитальный ремонт, осуществляемый подрядным способом, могут быть списаны  с кредита счета 60 в дебет счетов издержек производства и обращения (25, 26, 20 и др.).

При использовании  резерва на ремонт основных средств  дебетуется счет 96 и кредитуется  счет 60; при использовании счета 97 «Расходы будущих периодов» он дебетуется и кредитуется счет 60.

Следует отметить, что в практической деятельности у организаций нередко возникают  конфликты с налоговыми органами в связи с отнесением соответствующих  расходов к расходам на ремонт или  на реконструкцию и модернизацию объектов основных средств. При этом организации, как правило, стремятся  соответствующие расходы признать расходами на ремонт с целью уменьшения налога на прибыль.

4. Как отнести неравномерные в течение года расходы предприятия на его затраты в течение месяца и квартала. Всегда ли это нужно делать

Все расходы  на освоение вводимых в эксплуатацию новых предприятий, цехов, производств, отдельных машин и агрегатов (пусковые расходы), а также расходы на подготовку и освоение производства новых видов  продукции на действующих предприятиях, не предназначенной для серийного  или массового производства, для  целей налогообложения признаются в соответствии с пп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ прочими расходами, связанными с производством и реализацией продукции. Однако, в отличие от бухгалтерского учета, признание в качестве расходов в налоговом учете производится не с момента начала производства продукции на новых машинах, агрегатах, в цехах, на производствах и предприятиях, а в момент осуществления расходов. Моментом осуществления расходов в соответствии со статьей 272 НК РФ является дата передачи в производство сырья и материалов, дата подписания акта приемки-передачи услуг (работ), последний день отчетного периода для начисления обязательств перед рабочими и служащими по заработной плате. Следовательно, расходы на освоение новых цехов, производств, машин, агрегатов, видов продукции для целей налогообложения будут приниматься не по факту завершения этих работ, а по факту совершения данных расходов.

Принципы  Налогового кодекса РФ предъявляют  особые требования к формированию налогооблагаемой базы. Статьей 272 НК РФ декларируются  принципы равномерного и пропорционального  формирования доходов и расходов. И действительно, можно ли говорить о расходах, если нет доходов? Законодатель предусмотрел право налогоплательщика  самостоятельно распределять расходы  с учетом принципа равномерности  признания доходов и расходов¹⁰ (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Согласно  п. 2 статьи 262 НК РФ расходы на НИОКР  признаются для целей налогообложения  после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных  этапов работ) и подписания сторонами  акта сдачи-приемки. Следовательно, если на работы по НИОКР акт о завершении работ или акт сдачи-приемки  не составлен, то такие расходы не признаются для целей налогообложения.

Такие расходы  равномерно включаются в состав прочих расходов в течение трех лет при  условии использования исследований и разработок в производстве и (или) реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором  завершены такие исследования.

Таким образом, признание расходов по НИОКР для  целей налогообложения также  будет прямо зависеть от даты принятия решения о вводе актива в эксплуатацию, а не от даты подписания акта сдачи-приемки  работ по НИОКР.

Следовательно, если организацией получены исключительные права на актив - такой актив для целей налогообложения будет признан нематериальным согласно п. 3 ст. 257 НК РФ на основании акта (накладной) приемки-передачи нематериального актива (форма № ОС-1).

Организацией  не получены исключительные права на актив - соответственно стоимость такого актива будет равномерно включаться в состав прочих расходов в течение трех лет на основании акта ввода в эксплуатацию.

НИОКР с  отрицательным результатом также  подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет размере, не превышающем 70 % фактически осуществленных расходов (п. 2 ст. 262 НК РФ).

Расходы по неравномерно производимому ремонту  основных средств. Ремонт основных средств, как правило, проводится в соответствии с планом, который формируется  по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой предприятием с учетом технических характеристик  основных средств, условий их эксплуатации и других причин.

Системой  планово-предупредительного ремонта  в свою очередь должны предусматриваться  мероприятия по обслуживанию основных средств, их текущий и средний  ремонт, а также капитальный и  особо сложный ремонт отдельных  объектов основных средств. К работам  по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению  их от преждевременного износа и поддержанию  в рабочем состоянии.

Как правило, на практике организации не могут  добиться равномерного производства ремонтных  работ в течение всего календарного года, в связи с чем затраты  отдельных отчетных периодов на выполнение ремонтных работ могут составлять значительно отклоняющиеся от нормы  суммы.

Для избежания  таких отклонений создается ремонтный  фонд, резерв предстоящих расходов или платежей или же затраты на ремонт относят на расходы будущих  периодов с равномерным их списанием  в течение срока до конца календарного года.

Последний вариант может быть принят организацией, если не используются два предыдущие.

Учтенные  в составе расходов будущих периодов затраты организации на ремонт объектов основных средств списываются на основании расчета, как правило, до конца текущего года.

5. Влияют ли дискретные расходы предприятия на его маржинальную и бухгалтерскую прибыль

Прибыль - это конечный финансовый результат  хозяйственной деятельности. Объективная  оценка "качества" показателей  прибыли, представленной в бухгалтерской  отчетности, необходима не только в  фискальных целях, но и более всего  в целях определения степени надежности финансового положения организации. Под "качеством" прибыли понимается обобщенная характеристика структуры источников формирования прибыли. Но на величину и "качество" прибыли могут воздействовать следующие факторы:

• учетная политика организации, прежде всего методы учета затрат и расчета прибыли, принятые в учетной политике;
• характер финансовых результатов от операционной и внереализационной деятельности, а также чрезвычайных событий;
• характер затрат: соотношение постоянных и переменных затрат;
• характер внешних факторов, не контролируемых организацией.¹¹

Методы  регулирования величины прибыли, которые  могут быть использованы в рамках действующего законодательства, определяются организацией самостоятельно и закрепляются в учетной политике. Они могут  быть сведены к следующему.

Затраты по ремонту основных средств могут  быть отнесены на себестоимость продукции  одним из следующих способов:

• фактические затраты по ремонту списываются на счета издержек производства или обращения;
• создается ремонтный фонд с последующим списанием из него фактических затрат по ремонту основных средств.

Распределение косвенных расходов по объектам учета  и калькулирования может осуществляться пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, пропорционально  производственной себестоимости или  другими методами, отражающими особенности  данного производства. Способ распределения  косвенных расходов оказывает существенное влияние на точность исчисления себестоимости  и рентабельности отдельных видов  продукции, работ, услуг.

Сокращение  сроков погашения расходов будущих  периодов ведет к росту себестоимости  продукции отчетного периода.

Согласно  статье 262 Налогового кодекса РФ расходами  на научные исследования и (или) опытно-конструкторские  разработки признаются, в частности, затраты, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг). При  этом, работы по НИОКР могут проводиться  как самостоятельно налогоплательщиком, так и с привлечением других организаций.

Выше  указанные работы по НИОКР, как правило, относятся к прямым расходам. Иные сопутствующие расходы, к примеру, связанные с производством и реализацией новой или усовершенствованной продукции, относятся к косвенным расходам.

Но не только сопутствующие работы считаются  косвенными расходами. К ним относятся  и все работы по НИОКР, которые  произведены налогоплательщиками - организациями, зарегистрированными  и работающими на территориях  особых экономических зон (ОЭЗ). По ним  расходы на НИОКР признаются в  том отчетном (налоговом) периоде, в  котором они были осуществлены, в  размере фактических затрат.

Также косвенными будут такие работы по НИОКР, которые  налогоплательщик предпринял на научные  исследования и опытно-конструкторские  разработки (в том числе не давшие положительного результата) по перечню, установленному Правительством Российской Федерации, и которые разрешено признавать в прочих расходах фирмы в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5.

Кроме того, косвенными расходами признаются и  расходы на формирование Российского  фонда технологического развития, а  также иных отраслевых и межотраслевых  фондов финансирования НИОКР. Такие  затраты могут признаваться единовременно  в размере фактических объемов, но нормированно - не более 1,5 процента валовой выручки налогоплательщика.

Косвенные затраты включаются в базу для  исчисления налога на прибыль в том  отчетном (налоговом) периоде, в котором  они произведены, то есть за текущий  период.

Соответственно  прямые расходы учитываются в  налогооблагаемой базе в течение  одного года с первого числа месяца, следующего за тем месяцем, в котором  завершены исследования или его  отдельные этапы. Причем, таким образом  принимаются в расходы затраты  независимо от того, получены или нет  положительные результаты в НИОКР. Именно так закрепленно в статье 262 Налогового кодекса РФ.

В бухгалтерском  учете сроки списания затрат на НИОКР  иные. Срок списания расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам определяется организацией самостоятельно исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более пяти лет).