Управленческий учет

Методы  решения задачи определения и контроля затрат

Основным методом  решения задачи является анализ затрат и построение системы управления затратами. «Расходы существуют не для  того, чтобы их подсчитывать. Они  существуют, чтобы их снижать» - Тайичи Оно (создатель производственной системы Toyota, направленной на тотальное снижение операционных издержек в организации). Именно с этой позиции необходимо рассматривать систему управления затратами.

Анализ и построение системы управления затратами:

1. Сбор всей возможной информации о затратах на предприятии – стоимостные (цены на ресурсы, ставки оплаты труда и т. п.) и операционные (расходные коэффициенты, нормативы затрат времени, характеристики выполненной работы) характеристики бизнеса. Все эти данные поступают в систему управленческого учета посредством так называемых первичных документов. В них фиксируется факт выполненной работы и количество использованных ресурсов. Первичные документы заполняются на местах возникновения затрат. Данные об издержках могут собираться вручную или с использованием информационных технологий. Разумеется, более совершенная форма сбора данных предполагает использование программных продуктов обработки.
2. Группировка затрат согласно выбранной классификации.
3. Процедура распределения затрат. Состоит из трех этапов: 
   1-й этап – выбирается объект учета затрат; 
   2-й этап – отбор и аккумуляция затрат, относящихся к данному объекту учета;  
   3-й этап – выбирается метод перенесения затрат вспомогательных служб на производственные подразделения. 
   Методика распределения затрат:
• Определение базы и принципов распределения затрат;
• Разработка форматов первичных отчетных форм о затратах;
• Разработка методики заполнения первичных отчетных форм;
• Разработка методики обработки первичных отчетных форм, позволяющей распределить затраты между видами продуктов, объектами учета и видами деятельности;
• Разработка форматов управленческих отчетов о затратах.
4. Выявление важных и контролируемых затрат.
5. Подробное изучение каждой статьи расходов.
6. Выбор метода калькулирования себестоимости.
7. Анализ. Рассмотрение возможности снижения затрат. Анализ возможности уменьшения влияния неблагоприятных факторов. Определение периодов и причин, по которым  происходят резкие изменения:
• Анализ "затраты-объем-прибыль" (CVP-анализ) – процесс объединения информации о поведении затрат с информацией о доходе от реализации с целью планирования доходов, затрат и прибылей для различных уровней объема.
• What-if анализ – тип анализа, исследующий эффект изменения в параметре на результаты. Иными словами what-if анализ показывает как изменяются все параметры проекта (бюджета или плана) при изменении ключевого. Это может быть цена продукции, объем продаж, объем производства, заработная плата персонала, ставки налогов и т.д. Качество проведения what-if анализа зависит от используемой с этой целью модели проекта. Она должна быть полной, точно отражать взаимосвязи и использовать приемлемые оценки. Если модель полная и точно отражает взаимосвязи мощности, затрат и выручки, тогда оставшийся вопрос – это точность используемых данных. Специалисты по планированию испытывают модели путем варьирования ключевых оценок. Для этого используется анализ чувствительности;
• Анализ чувствительности – анализ эффекта изменения параметра на решение, а не на результат. Иными словами это процесс выборочного варьирования ключевых оценок бюджета или плана. Он позволяет идентифицировать оценки, которые являются особенно критичными для решений, базирующихся на этой модели. Например – рабочая сила, необходимая для изготовления каждого продукта, служит важным параметром в процессе составления предварительного бюджета. Небольшие изменения в этом параметре влекут за собой значительные изменения в показателе прибыли.

Большое значение для правильной организации учета  затрат имеет научно обоснованная классификация затрат. В рамках управленческого учета затраты делятся на категории в зависимости от того, какую управленческую задачу надо решать:

1. Классификация затрат для расчета себестоимости произведенной продукции, оценка стоимости запасов и полученной прибыли:
• Входящие и истекшие затраты. Входящие затраты – те средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии и, как ожидается, должны принести доход будущем (в активе баланса – запасы материалов, запасы в незавершённом производстве, запасы готовой продукции). Истекшие – в течение отчетного периода были израсходованы и утратили способность приносить доход в дальнейшем. Необходимо учесть, что перераспределение денежных средств не является расходом.  
• Прямые и косвенные. К прямым относятся затраты (условно-переменные), непосредственно связанные с процессом изготовления конкретного вида продукции и могут быть включены в себестоимость калькулируемых групп или отдельных заказов (материалы, покупные изделия и полуфабрикаты, основная заработная плата производственных рабочих и др.). К косвенным (условно-постоянным) затратам относятся затраты, которые не могут быть отнесены прямо на калькулируемую группу или отдельный заказ (расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, общепроизводственные, общехозяйственные и прочие расходы). Эти затраты включают в себестоимость косвенным путем - по принципам, определенным инструкцией по планированию, учету и калькулированию себестоимости на полиграфических предприятиях.
• Производственные и непроизводственные. Производственные затраты связаны с процессом производства. К внепроизводственным затратам относятся расходы на тару, упаковку, транспортировку, расходы по сбыту и коммерческие сборы.  
• Основные и накладные. Основные затраты непосредственно связаны с первичными факторами производства (основные и вспомогательные материалы, заработная плата основных и вспомогательных рабочих, электроэнергия и т.д. для основного оборудования). Накладные затраты связаны с организацией производственного процесса и управлением. Они обусловлены социально-экономическими условиями хозяйствования и организацией производства (потери от простоев, порчи материальных ресурсов и т.п.).
2. Классификация затрат для принятие управленческих решений и планирования:
• Постоянные и переменные. Переменные (пропорциональные) затраты могут изменяться в зависимости от объема выпускаемой продукции (основные материалы, заработная плата производственных рабочих, электроэнергия на технические нужды). Постоянные (непропорциональные) затраты не изменяются в зависимости от объема производства (заработная плата аппарата управления, электроэнергия, отопление).
• Принимаемые и не принимаемые в расчет при оценке. Процесс принятия управленческого решения предполагает сравнение между собой нескольких альтернативных вариантов с целью выбора наилучшего. Сравниваемые при этом показатели можно разбить на две группы: первые остаются неизменными при всех альтернативных вариантах, вторые варьируются в зависимости от принятого решения. Целесообразно сравнивать между собой только показатели второй группы. Эти затраты, отличающие одну альтернативу от другой, называют релевантными. Только они учитываются при принятии решений.
• Безвозвратные и возвратные. Безвозвратные затраты – истекшие  затраты, которые ни один альтернативный вариант не способен откорректировать (например, затраты на создание материальных запасов; не принимаются в расчет при принятии решений в будущем).
• Вмененные (воображаемые) – упущенная выгода предприятия (могут реально не состояться).
• Предельные (приростные) затраты – дополнительные затраты, возникают в результате изготовления или продажи дополнительной партии продукции.
• Планируемые и не планируемые. Планируемые затраты – рассчитанные на определенный объем производства, в соответствии с нормами, нормативами, лимитами и сметами включаются в плановую себестоимость продукции. Не планируемые затраты – не включаемые в план и отражаемые только в фактической себестоимости продукции.
3. Классификация затрат для контроля и регулирования:
• Регулируемые и нерегулируемые. Регулируемые затраты – подвержены влиянию менеджера центра ответственности.

Группировка и  распределение затрат осуществляется в зависимости от того, что считается  объектом учета. Затраты группируются по месту их возникновения, носителям затрат, видам расходов и центрам ответственности:

1. По месту возникновения. Затраты группируются по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия, по которым осуществляется планирование, нормирование и учет. Такая группировка затрат необходима для контроля эффективности работы структурных подразделений и предприятия в целом. А также для распределения накладных издержек между отдельными видами продукции при калькулировании себестоимости продукции (работ, услуг).
2. По носителям. Носителями затрат называют виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные к реализации. Эта группировка необходима для определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг).
3. По видам расходов. Необходимое условие для итогового контроля издержек. Эта классификация затрат по существу определена гл.25 НК РФ: материальные затраты, амортизационные отчисления, расходы на оплату труда, прочие расходы. Позволяет предприятию рассчитать структуру себестоимости произведенной продукции – процентное соотношение отдельных элементов себестоимости в общей стоимости затрат на производство (резервы по ее снижению). 
4. По центрам ответственности. Центр ответственности – структурное подразделение организации, во главе которого стоит менеджер, контролирующий затраты, доходы и средства, инвестируемые в этот сегмент бизнеса администрацией (например, цех завода). Независимо от размера структурного подразделения в управленческом учете выделяют четыре типа центров ответственности:
• Центр затрат – его руководитель обладает наименьшими управленческими полномочиями, следовательно, несет минимальную ответственность за полученные результаты. Он отвечает лишь за производственные затраты. Система управленческого учета нацелена лишь на измерение и фиксацию затрат на входе в центр, т.е. организовано нормирование, планирование и учет издержек производства. Результаты деятельности центра (объем произведенной продукции, оказанных услуг, выполненных работ) не учитываются;
• Центр доходов – менеджер отвечает за получение доходов (поступлений), но несет ответственности за издержки (отдел оптовых продаж торговой организации, отдел распространения - в издательстве, отдел размещения привлеченных денежных средств – в банке). Задача управленческого учета – фиксация результатов деятельности центра ответственности на выходе;
• Центр прибыли – руководитель отвечает как за затраты, так и доходы своего подразделения, принимает решения по количеству потребляемых ресурсов и размеру ожидаемой выручки. Управленческий учет должен предоставить информацию о стоимости издержек на входе в центр, затратах внутри центра и конечных результатах на выходе. Цель центра – получение максимальной прибыли путем оптимального сочетания параметров вкладываемых ресурсов, объема выпускаемой продукции и цены;
• Центр инвестиций – менеджер контролирует доходы и расходы, следит за эффективностью использования инвестированных средств (собственные инвестиционные решения);

По центрам  ответственности затраты распределяются для накопления данных о затратах и контролю отклонений от сметы. Фактические данные отражаются в отчетах об исполнении сметы, составляемых через короткие промежутки времени бухгалтером - аналитиком. Из отчетов руководители получают информацию об отклонениях от сметы по различным статьям расходов.

В рамках финансового  контроля производится сравнение фактических  и плановых показателей затрат для  установления отклонений. Неблагоприятные  отклонения служат предостерегающим сигналом, и должны инициировать последовательность действий по идентификации, изучению и устранению причин их возникновения.  Такой анализ ценен по нескольким причинам. Если менеджеры узнают, что конкретные действия, предпринятые ими по отношению к некоторым заказам (работам), помогли снизить фактические затраты на эти заказы, то они могут достичь большей экономии затрат, повторяя эти действия в будущем по отношению к аналогичным заказам. Если менеджеры установят факторы, способствующие росту фактических затрат по сравнению с плановыми, то смогут предпринять необходимые действия для предотвращения повторного их возникновения в будущем.

Принятие  решений

Каждый день руководители сталкиваются с необходимостью принимать ряд решений, каждое из которых может непосредственно  влиять на результаты деятельности их компании. Эффективные решения — залог существования коммерческого предприятия.

Решение — это  акт выработки оконча¬тельного  суждения. Применительно к управленческим решениям это означает  вы¬бор определенного курса действий из возможных альтер¬натив. 

1. Наибольшее число управленческих решений связано с себестоимостью единицы продукции:
• какую цену установить на продукцию;
• выпуск какой продукции продолжать или прекратить;
• производить или покупать комплектующие изделия;
• покупать ли новое оборудование;
• менять ли технологию и организацию производства.
2. Решения, связанные с персоналом:
• решение по найму или увольнению кадров;
• подготовка кадров и повышение квалификации работников предприятия;
• разработка системы мотивации персонала;
• увеличение или уменьшение фиксированной оплаты труда;
• увеличение или уменьшение сдельной части оплаты труда.
3. Решения в потребности в материальных ресурсах:
• увеличить или уменьшить складские запасы и резервы;
• увеличить или уменьшить размеры закупаемых партий материальных ресурсов;
• достаточна ли мощность предприятия по ресурсам.
• и т.д.

Существует бесконечное  количество управленческих решений. Они  охватывают все направления деятельности предприятия. По степени глобализации принимаемые решения могут быть перспективными, охватывающими период от 10 до 20 лет (обычно 10-12 лет) и предусматривающими разработку общих принципов ориентации предприятия на перспективу (концепцию развития). Такие решения определяют стратегическое направление и программы развития, содержание и последовательность осуществления важнейших мероприятий, обеспечивающих достижение поставленных целей. Управленческие решения могут быть текущими (оперативными) –  решения, принимаемые в режиме on-line, направленные на обеспечение текущей деятельности в оптимальном режиме, являющиеся реакцией на возникающие изменения или существующие тенденции.

Управленческий  учет призван облегчить процесс  принятия решения, обеспечивая его  информацией, относящейся к каждому  решению (количественной и качественной), в той форме, в какой она  может быть легко использована руководителями. Важно запомнить, что управленческий учет может только помочь руководителям в принятии ими решения. Он не заменяет и не может заменить суждения и опыта, применяемого ими в этих случаях.

Предмет управленческого  учета

Предметом управленческого  учета является управленческая информация. Традиционно информация управленческого  учета носила финансовый характер, то есть она представлялась в долларах, рублях, иенах или других  денежных единицах. Однако в последнее время область управленческого учета была существенно расширена дополнением операционной и физической (нефинансовой) информацией, такой как качество продукции, показатели продолжительности процесса, и субъективными оценками, как например удовлетворенность клиентов, творческий потенциал сотрудников и эксплуатационные качества нового продукта.

Итак, информация управленческого учета может  быть:

• "количественной" (то есть связанной с цифрами, как, например, документация по товарным запасам, управленческие отчеты и т.д.);
• "качественной" (то есть информация нефинансового характера, которая дополняет картину, привлекая внимание руководства к соответствующим проблемам, не имеющим денежного выражения).