Упрощенная система налогообложения

По законодательству дивиденды выплачиваются за счет чистой прибыли организации. Показатель чистой прибыли формируется в бухгалтерской отчетности организации. На основании бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках акционеры или участники общества утверждают сумму чистой прибыли и принимают решение о ее направлении на выплату дивидендов. Кроме того, организация не имеет права выплачивать дивиденды, если:

    - не полностью оплачен ее уставный капитал;

    - налицо все признаки банкротства организации;

    - стоимость чистых активов фирмы меньше уставного капитала и резервного фонда.

Чистые активы - это балансовая стоимость имущества организации, уменьшенная на сумму его обязательств. Порядок расчета чистых активов утвержден Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 N 10н/03-6/пз. Правила расчета чистых активов, установленные для акционерных обществ, должны применяться и обществами с ограниченной ответственностью, поскольку специальные правила законодательством для них не установлены  на основании Письма Минфина России от 26.01.2007 N 03-03-06/1/39.

При упрощенной системе налогообложения организации все равно обязаны представлять статистическую отчетность и соблюдать Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный Решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N 40. Принимать наличные деньги от населения или юридических лиц за проданные товары, работы, услуги предприятие (предприниматель), использующее УСН, может только с применением ККТ. Это значит, что в момент оплаты товара наличными денежными средствами такая организация (предприниматель) должна выдать покупателю кассовый чек, отпечатанный на контрольно-кассовой технике, согласно Федеральному закону от 22.05.2003 N 54-ФЗ.

Предпринимателям, перешедшим на УСН, не нужно вести книгу учета доходов и расходов по форме, утвержденной совместным Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430. Ведь она нужна только для расчета налога на доходы физических лиц. Предприниматели, уплачивающие налог при УСН, от налога на доходы физических лиц освобождены.[16]

Таким образом, предприниматели, работающие на "упрощенке", обязаны вести только книгу учета доходов и расходов по форме, утвержденной Приказом Минфина России N 154н. Однако, по мнению специалистов Минфина, таким предпринимателям нужно изучить правила бухгалтерского учета.

Глава 2. Бухгалтерский и   учет основных средств и нематериальных активов при упрощенной системе ведения бухгалтерского учета и налогообложения

    2.1. Бухгалтерский учет основных средств при упрощенной системе ведения бухгалтерского учета и налогообложения

    Поскольку способы ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств не совпадают, мы рассмотрим их поочередно.

    Как уже было сказано, организации, применяющие УСН, освобождаются от ведения бухгалтерского учета в соответствии со ст. 4 «Закона о бухучете». Это положение не касается основных средств, бухгалтерский учет которых ведется непрерывно: до перехода на УСН, в период применения "упрощенки", после возврата на общий режим налогообложения.

    Правила бухгалтерского учета основных средств предусматривают:

    - выполнение требований ПБУ 6/01;

    - составление первичных учетных документов по основным средствам;

    - ведение бухгалтерских регистров по учету основных средств.

    Кроме первоначальной стоимости основных средств и сумм начисленной амортизации, никакие другие показатели отражать в бухгалтерском учете при УСН не нужно.

    ПБУ 6/01 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах. По этим правилам предприятия, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, в целях бухгалтерского учета должны:

    - формировать первоначальную стоимость основных средств;

    - устанавливать срок их полезного использования;

    - начислять амортизацию одним из четырех способов (кроме объектов, перечисленных в п. 17 ПБУ 6/01): линейным, уменьшаемого остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования, налогообложения прибыли.

    Основные средства, стоимость которых не превышает 20 тыс. руб. или иной лимит, установленный в приказе об учетной политике, можно учесть в составе материально-производственных запасов и списать сразу по мере отпуска в эксплуатацию.

    Согласно п. 15 ПБУ 6/01 предприятие может один раз в год проводить переоценку группы однородных объектов основных средств. Переоценка проводится по текущей стоимости путем индексации или прямого пересчета по рыночным ценам, которые необходимо подтвердить документально.

    Предприятие, перешедшее на "упрощенку", может провести модернизацию или реконструкцию основных средств. Если после этого срок полезного использования основного средства, его мощность, качество применения и другие показатели увеличиваются, затраты на восстановление объекта увеличивают его первоначальную стоимость (п. 27 ПБУ 6/01).

    Таким образом, в бухгалтерском учете первоначальная стоимость основного средства может увеличиться в результате переоценки, модернизации или реконструкции.

    Если остаточная стоимость всех основных средств предприятия по данным бухгалтерского учета превысит 100 млн руб., предприятие потеряет право на применение упрощенной системы.[17] Величина остаточной стоимости проверяется на конец каждого квартала. Если обнаружится превышение установленного лимита, предприятие автоматически переводится на обычную систему налогообложения с начала этого квартала.

    По основным средствам, приобретенным до перехода на "упрощенку", сохраняется порядок бухгалтерского учета, применявшийся в период общего режима налогообложения. Иными словами, бухгалтер продолжает ежемесячно начислять амортизацию исходя из первоначальной стоимости основного средства и установленного срока службы. Если основное средство было приобретено в период применения УСН, начислять амортизацию в бухгалтерском учете предприятие будет с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к учету.[18] При этом первоначальная стоимость объекта и срок его полезного использования определяются в соответствии с ПБУ 6/01.  При выбытии основного средства начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания основного средства с бухгалтерского учета.

    Все хозяйственные операции организации оформляются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете основных средств необходимо использовать унифицированные формы, приведенные в Постановлении Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.  Поступление основных средств в организацию оформляется актом, составленным по форме N ОС-1 "Акт о приемке-передаче объектов основных средств...", N ОС-1а "Акт о приемке-передаче здания (сооружения)" или N ОС-1б "Акт о приемке-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)".

    Для учета объектов основных средств предназначены инвентарные карточки (формы № ОС-6 и № ОС-6а). Малые предприятия могут использовать форму N ОС-6б "Инвентарная книга учета объектов основных средств". В этих формах указываются первоначальная стоимость основного средства, срок его полезного использования, а также сумма начисленной амортизации.

    Внутренние перемещения основных средств оформляются накладной по форме N ОС-2, а передача отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств - по форме N ОС-3.

    При выбытии основных средств бухгалтер должен оформить акт о списании: по форме N ОС-4 - при списании одного объекта основных средств, кроме автотранспортных, N ОС-4а - при списании автотранспортных средств или N ОС-4б - при списании группы объектов основных средств.

    На основании первичных документов по учету основных средств составляются бухгалтерские регистры. Унифицированных форм этих регистров нет, поэтому бухгалтеры составляют журналы-ордера или специальные ведомости вручную или с помощью компьютера.

    Предприятие может проводить модернизацию или реконструкцию основных средств. Модернизация и реконструкция предполагают улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств. Обычно понятие "реконструкция" используется по отношению к недвижимости (зданиям и помещениям), а термин "модернизация" употребляют в отношении движимых основных средств - оборудования, транспортных средств и прочих аналогичных объектов. В бухгалтерском учете на стоимость работ по модернизации и реконструкции необходимо увеличить первоначальную стоимость основных средств.[19]

    После проведения переоценки основного средства его первоначальная стоимость изменяется в сторону увеличения или уменьшения в зависимости от того, была произведена дооценка или уценка основного средства.[20] При расчете "упрощенного" налога результаты переоценки объектов основных средств не учитываются.

    Вести учет основных средств в целях налогообложения придется предприятиям, выбравшим в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Если же объектом налогообложения предприятие выбрало доходы, вести учет основных средств в целях налогообложения не нужно. При продаже основных средств выручка от их реализации у таких предприятий учитывается в составе доходов и облагается по ставке 6%.

    На момент перехода на упрощенную систему предприятие должно определить остаточную стоимость всех приобретенных к этому моменту основных средств по правилам гл. 25 НК РФ. При этом речь идет обо всех основных средствах, право собственности на которые уже перешло к предприятию, даже если эти объекты переданы в безвозмездное пользование, переведены на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, находятся на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев или же еще не введены в эксплуатацию.

    Например, право собственности на основное средство перешло к предприятию в декабре 2009 г., введено в эксплуатацию оно было в январе 2010 г., а предприятие перешло на УСН с 1 января 2010 г. В этом случае считается, что объект был приобретен до перехода на упрощенную систему налогообложения.

    Остаточную стоимость по данным налогового учета предприятие может учесть в расходах в зависимости от срока полезного использования объектов. Срок полезного использования определяется на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Если же имущество в Классификации не указано, организация должна установить срок его службы самостоятельно. При этом ориентироваться надо на технические условия и рекомендации предприятия-изготовителя. Если срок службы основного средства не превышает трех лет, его стоимость списывают на расходы в течение одного года применения упрощенной системы налогообложения. Остаточная стоимость основного средства распределяется равными долями по отчетным (налоговым) периодам.[21]

    Предприятия, применяющие УСН, ведут учет доходов и расходов в специальной книге. Расходы на приобретение основных средств отражаются в книге учета доходов и расходов в последний день отчетного квартала.[22]   

Рассмотренные теоретические аспекты рассмотрены на конкретных примерах в Приложении 2.[23]

    Следует отметить, что если в договоре указано, что право собственности на основное средство переходит к покупателю только после его полной оплаты, значит, объект приобретен уже после перехода на "упрощенку". Поэтому все расходы на приобретение основного средства можно учесть при расчете "упрощенного" налога единовременно.

    Далее представим такую ситуацию. В период использования организацией общего режима налогообложения учредитель передал ей безвозмездно основное средство. Бухгалтер отразил в учете рыночную стоимость полученного объекта и начислил на нее налог на прибыль.[24] К сожалению, после того как организация перешла на УСН, уменьшить доходы на стоимость безвозмездно полученного основного средства она не сможет. Это связано с тем, что при "упрощенке" в составе расходов учитываются затраты на приобретение основных средств.[25] А при безвозмездном получении основных средств организация не понесла никаких расходов. Кроме того, организация не сможет учесть в составе расходов и затраты прошлого года, связанные с доставкой основного средства и доведением его до состояния, в котором оно пригодно для использования. Ведь гл. 26.2 НК РФ не предусматривает возможность частичного учета стоимости основного средства.

    На практике у предприятия может возникнуть необходимость продать основное средство еще до того, как его стоимость будет полностью включена в расходы. Налоговый кодекс РФ не уточняет, можно ли после продажи такого объекта уменьшать доходы предприятия на его стоимость, однако и не запрещает это делать. Но, по мнению специалистов налоговых органов, учесть при расчете "упрощенного" налога остаточную стоимость основного средства после его продажи нельзя, эта часть расходов предприятия просто пропадает.

    Предприятию, применяющему упрощенную систему налогообложения, очень невыгодно продавать основные средства, остаточная стоимость которых еще не включена в расходы. Более того, когда приобретенные (сооруженные, изготовленные) основные средства продают до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение, сооружение и изготовление (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет), при расчете эффекта от сделки необходимо учесть следующее. Пункт 3 ст. 346.16 НК РФ обязывает пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их приобретения (сооружения, изготовления) до даты реализации (передачи) с учетом положений гл. 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

    После того как предприятие возвращается с УСН на общую систему налогообложения, бухгалтеру необходимо отразить в налоговом учете остаточную стоимость основных средств.[26] Для этого стоимость объектов на момент перехода на "упрощенку" нужно уменьшить на сумму произведенных за период применения УСН расходов, определенных в порядке, предусмотренном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.