Учет в строительстве

ГЛАВА 25. УЧЕТ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ

25.1. Особенности признания доходов  790

Валовые задолженности и  промежуточные счета    791

Метод измерения и оценки выполненной работы  793

Метод соотношения объема завершенной части  работ и их общего

объема  по строительному  контракту в натуральном измерении 795

Метод соотношения фактических  расходов с начала выполнения 
строительного контракта до даты баланса и ожидаемой (сметной) 
суммой общих расходов по контракту 797

25.2. Особенности учета расходов 801

Состав  расходов  801

Объект  и метод учета  затрат 805

Учет  затрат на производство 807

Общепроизводственные  расходы  808

Административные  расходы '. 810

Расходы на сбыт 811

Прочие  операционные расходы   811

Расходы будущих периодов 811

3. Учет временных нетитульных сооружений  812
4. Пример бухгалтерского учета операций по выполнению строительного контракта 816

25.1. ОСОБЕННОСТИ ПРИЗНАНИЯ ДОХОДОВ

  При ведении бухгалтерского учета расчетов по выполненным работам и определении дохода подрядной организации следует руководствоваться положениями ІНОБУ 18 [18 J.

  Доход по строительному контракту согласно П(С)БУ 18 [18J включает предусмотренную строительным контрактом цену, а также сумму отклонений, претензий и поощрительных выплат по строительному контракту. 

  Доход = цена контракта + отклонения от цены + претензии + поощрительные выплаты

  Доход по строительному контракту оценивается по справедливой стоимости активов, уже полученных или подлежащих получению.

  В соответствии с П(С)БУ 18 [18J доходы и расходы в течение выполнения строительного контракта признаются с учетом степени завершенности работ па дату баланса, если конечный финансовый результат ЭТОГО контракта может быть достоверно оценен.

 

  

  П(С)БУ 18 [18] определены условия, при выполнении которых конечный финансовый результат по строительному контракту может быть достоверно оценен. Причем эти условия различны для строительного контракта с фиксированной ценой и для строительного контракта «расходы плюс».

  Контракт  с фиксированной  ценой — это договор о строительстве, предусматривающий фиксированную (твердую) цену всего объема работ по строительному контракту или фиксированную ставку за единицу конечной продукции строительства (кв. м, количество мест и т. д.).

  Контракт  по цене «расходы плюс»  — это договор о строительстве, предусматривающий пену как сумму фактических расходов подрядчика на выполнение строительного контракта и согласованной прибыли (в виде процента от расходов или фиксированной величины).

  Фиксированную цену по строительному контракту при сопоставлении определений терминов, данных в ДБІІ Д.1.1-1-2000 [127J и ГКОБУ 18 [18], можно считать аналогичной твердой цене, а контракт но цене «расходы плюс» можно считать контрактом с динамичной ценой.

  Конечный  финансовый результат по строительному  контракту с фиксированной ценой может быть достоверно определен при одновременном наличии возможности:

  — достоверного определения суммы 
общего дохода от выполнения строитель 
ного контракта;

• получения подрядчиком экономических выгод от выполнения строительного контракта;
• достоверного определения суммы расходов, необходимых для завершения строительного контракта, и степени завершенности работ по строительному контракту на дату баланса;
• достоверного определения и оценки расходов, связанных с выполнением строительного контракта для сравнения фактических расходов по этому строительному

 

контракту с предварительной оценкой таких расходов.

  Конечный  финансовый результат по строительному  контракту «Расходы плюс» может  быть достоверно оценен при одновременном наличии возможности:

• получения подрядчиком экономических выгод от выполнения строительного контракта;
• достоверного определения расходов, связанных с выполнением строительного контракта, независимо от вероятности их возмещения заказчиком.

  Если  конечный финансовый результат не может быть оценен достоверно, то доход признается в сумме фактических расходов с начала выполнения строительного контракта, относительно которых существует вероятность их возмещения. Расходы по строительному контракту признаются расходами того периода, в течение которого они были понесены. В случае отсутствия вероятности возмещения расходов доход не определяется.

  Если  конечный финансовый результат может  быть оценен достоверно, то степень завершенности работ по строительному контракту может определяться методом:

1. измерения и оценки выполненной работы;
2. соотношения объема завершенной части работ и их общего объема по строительному контракту в натуральном измерении;

  3) соотношения фактических расходов 
с начала выполнения строительного кон 
тракта до даты баланса и ожидаемой 
(сметной) суммы общих расходов по кон 
тракту.

ВАЛОВЫЕ ЗАДОЛЖЕННОСТИ И  ПРОМЕЖУТОЧНЫЕ СЧЕТА

  Прежде  чем рассмотреть приведенные  выше методы, остановимся на понятии  «валовые задолженности», приведенном  в ГКОБУ 18 [18J.

  Валовая задолженность заказчиков по работам по строительному

 

  

контракту — сумма превышения расходов подрядчика и признанной им прибыли (за вычетом признанных убытков) над суммой промежуточных счетов (без косвенных налогов) на дату баланса с начала выполнения строительного контракта.

  Валовая задолженность заказчикам по работам по строительному контракту — сумма превышения промежуточных счетов (без косвенных налогов) над расходами подрядчика и признанной им прибылью (за вычетом признанных убытков) на дату баланса с начала выполнения строительного контракта.

  Как следует из данных определений, при  расчете валовых задолженностей необходимо знать величину расходов подрядчика, признанной прибыли (убытков) и выставленных заказчику промежуточных счетов.

  Схематически  возникновение валовых задолженностей у подрядчика можно представить следующим образом:

  если (Пр + Р) > Сч возникает 133 заказчиков, если (Пр + Р) < Сч — ВЗ заказчикам,

  где Пр — признанная прибыль за вычетом признанных убытков;

Р — расходы  подрядчика;

  Сч  — сумма Промежуточных счетов (без НДС);'

ВЗ — валовая  задолженность.

  Необходимость учитывать валовые задолженности обусловлена тем, что согласно нормам П(С)БУ 18 [18] доход определяется подрядчиком с учетом степени завершенности работ.

  К примеру, если сумма рассчитанного одним из трех возможных методов дохода составляет 1000 грн. При этом сумма промежуточных счетов, выставленных заказчику, составляет 800 грн. Иными словами, сумма заявленных к получению средств от заказчика составляет только 800 гри., в то время как по дебету счета 36 при признании дохода подрядчиком проведена сумма 1000 грн. (без НДС). 

В связи  с этим возникает необходимость  корректировки остатка по счету 36 на сумму 200 грн.

  Согласно  П(С)БУ 18 [18] расходы подрядчика — это себестоимость работ по строительному контракту. Однако в расчете валовых задолженностей принимают участие не признанные расходы по строительному контракту (т. е. затраты, которые-корреспонденцией Дт 903 — Кт 231 включены в себестоимость строительного контракта), а понесенные расходы, т. е. затраты, которые попали в дебет субсчета 231 (как правило, в течение выполнения контракта сумма понесенных расходов превышает сумму признанных).

  Что касается промежуточных счетов, то согласно п. 2 П(С)БУ 18 [18J — это счета за выполненные работы по строительному контракту, переданные заказчику для оплаты. На практике роль промежуточных счетов выполняет подписанный Акт приемки выполненных подряд ных работ (форма .N1' КБ-2в) и Справка о стоимости выполненных подрядных работ (форма № КБ-3), утвержденные приказом № 237/5 [128].

  Отметим, что П(С)БУ 18 [18] разделяет понятия «промежуточные счета» и «авансы по строительному контракту», под которыми, в свою очередь, понимаются денежные средства или другие активы, полученные подрядчиком в счет оплаты работ, которые будут выполняться по строительному контракту.

  В идеале величина дохода подрядчика должна быть равна сумме промежуточных счетов. Однако в процессе выполнения строительного контракта возможны различные варианты расчетов:

• заказчик авансирует проведение строительных работ либо
• оплачивает фактически выполненный объем работ после подписания соответствующих актов.

  При такой схеме взаиморасчетов промежуточные счета отражают в первом случае суммы авансов, во втором — суммы, приведенные в подписанных актах.

 

  

  Поэтому при определении размера валовых задолженностей авансы необходимо учитывать наравне с промежуточными счетами. В противном случае после завершения работ по контракту субсчет 239 и счет 36 не закроются.

  Информация  о валовых задолженностях формируется на счете 23 при помощи специальных «строительных» субсчетов 238 «Завершенные этапы по незавершенным строительным контрактам» и 239 «II ром ежу точные счета».

  Согласно  п. 18 П(С)БУ 18 [18] проводкой Дт 238 «Завершенные этапы по незавершенным строительным контрактам» — Km 239 «Промежуточные счета» отражается сумма признанного дохода без суммы косвенных налогов. После завершения строительного контракта сальдо на указанных субсчетах списывается обратной корреспонденцией субсчетов.

  Если  сумма промежуточных счетов за отчетный период превышает сумму признанного в этом периоде дохода по строительному контракту без суммы косвенных налогов, то разница отражается по дебету счета 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту субсчета 239 «Промежуточные счета», в другом случае указанная запись выполняется методом «сторно».

  В результате таких корректировок  по кредиту субсчета 239 находит отражение сумма выставленных заказчику промежуточных счетов.

  Далее рассмотрим непосредственно методы определения степени завершенности работ по строительному контракту. 

МЕТОД ИЗМЕРЕНИЯ И ОЦЕНКИ ВЫПОЛНЕННОЙ РАБОТЫ

  Наиболее  привычным для отечественных  строительных предприятий является установление степени завершенности работ для определения дохода по методу измерения и оценки выполненной работы, при котором на основании обмеров фактически выполненных строительных работ составляется акт их сметной стоимости.

  Именно  этот метод положен в основу ведения журнала учета выполненных работ (КБ-6) с последующим составлением форм № КБ-2в и № КБ-3. Сумма дохода, рассчитываемого по вышеупомянутому методу, уже подсчитана в акте и будет совпадать с суммой счета, предъявленного заказчику. Приведем пример.

  Строительная  организация (подрядчик) заключила договор на выполнение отделочных работ в здании. Общая сметная стоимость контракта составляет 12360 гри. (в том числе НДС — 2060 грн.). В первом периоде были оштукатурены стены и потолки (подписан Акт приемки выполненных подрядных работ № 1). Во втором — уложен паркет (подписан Акт № 2). В третьем периоде произведена оклейка стен обоями и покраска степ (подписан Акт № 3). В течение периода выполнения контракта заказчику выставлялись счета на оплату на сумму, указанную в актах.