Меры принудительного исполнения налоговой обязанности

Учитывая особый характер налоговых обязательственных правоотношений, их значимость в жизнедеятельности  государства и общества, законодатель установил право публично-территориального образования без обращения в  судебные органы в установленных  законом случаях на принудительное исполнение налоговой обязанности. В предусмотренных законодательством  случаях право-обязанность на принудительное исполнение налоговой обязанности  в части взыскания неуплаченной суммы налога можно реализовать  только в судебном порядке в рамках процессуальных правоотношений (например, взыскание налога с индивидуального  предпринимателя).

Реализация мер государственного принуждения в налоговых обязательствах, где налоговым кредитором является налогоплательщик либо налоговый агент, происходит посредством использования  механизма судебной защиты прав.

Налоговая обязанность исполняется  добровольно. Правоотношения по принудительному  ее исполнению не входят в состав налогового обязательства, а являются способом защиты имущественных прав и направлены на восстановление нарушенного права  требования налогового кредитора.

Налоговое обязательство  — сложное правоотношение. В теории права выделяют следующие его  виды:

• правоотношение со сложной динамической структурой;
• обычное сложное правоотношение;
• система правоотношений (комплексное правоотношение), в которой центральное правоотношение со сложной структурой сопровождают производные и зависимые от него иные правовые связи.

Налоговое обязательство  является срочным, поскольку исполнение субъектами возложенных на них обязанностей, направленных на получение суммы  налога публично-территориальным образованием, осуществляется всегда в установленный  законодательством срок. Так, для  налогоплательщика и налогового агента сроки уплаты налога устанавливаются  отдельно для каждого обязательства  по конкретному виду налога. Сроки  выражены в установлении налогового периода, отчетного периода и  иных сроков уплаты налога в рамках налогового периода. Для сборщиков  налогов установлены и определенные сроки, в которые они обязаны  произвести действия, направленные на перечисление суммы налога. Обязанности  по уплате пеней, возврату, зачету сумм излишне полученных налоговых платежей также исполняются в установленные  законом сроки.

Таким образом, налоговое  обязательство — это публичное  правоотношение имущественного характера, возникающее в ходе воспроизводственного оборота при формировании налоговых  доходов публично-территориального образования, в силу которого обязанное  лицо должно совершить определенные действия по передаче управомоченному лицу предмета налогового платежа, а последнее имеет право требования совершения этих действий под угрозой применения мер государственного принуждения в случае неисполнения данных обязанностей.

 

2. Основания возникновения, изменения и прекращения налоговой обязанности по оплате налогов и сборов

 

Конституционная обязанность  платить законно установленные  налоги и сборы имеет особый публично-правовой характер. В рамках конституционного обязательства по уплате налогов на налогоплательщика возложена обязанность уплатить законно установленные налоги и сборы, а на кредитные учреждения - обязанность обеспечить перечисление соответствующих платежей в бюджет.

Статьей 44 НК РФ установлено правило, согласно которому обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Обязанность по уплате конкретного  налога или сбора возлагается  на налогоплательщика и плательщика  сбора с момента возникновения  установленных законодательством  о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного  налога (сбора).

Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность  по уплате налога, если иное не предусмотрено  законом, в срок, установленный законодательством  о налогах и сборах, или досрочно.

Обязанность по уплате налога исполняется в валюте Российской Федерации. Иностранными организациями, а также физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами  Российской Федерации, а также в  иных случаях, предусмотренных федеральными законами, обязанность по уплате налога может исполняться в иностранной  валюте.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена  в соответствии с НК РФ на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом.

Обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается:

• с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора;
• с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога и сбора;
• со смертью налогоплательщика или с признанием его умершим в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации. В этом случае задолженность по имущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается в пределах стоимости наследственного имущества;
• с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами (внебюджетными фондами).

Перечень оснований, по которым  обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается, не является исчерпывающим. Называя конкретные основания, прекращающие данную обязанность (уплата налога, смерть налогоплательщика или признание  его умершим, ликвидация организации-налогоплательщика), законодатель предусматривает также  возможность наличия в актах  законодательства о налогах и (или) сборах иных оснований, по которым обязанность  по уплате налога и (или) сбора может  считаться прекращенной. В действующем  законодательстве, например, таким  основанием является списание безнадежных  долгов по налогам и сборам (ст. 59 НК РФ).

Остановимся более детально на основных случаях прекращения  налогового обязательства.

Самым распространенным основанием для прекращения обязанности  по уплате налога является непосредственно  его уплата.

В соответствии со ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи.

Конституционное обязательство  по уплате законно установленных  налогов и сборов может считаться  исполненным в тот момент, когда  денежные средства налогоплательщиков поступают на бюджетные счета. В  соответствии с постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября  1998 г. N 24-П "По делу о проверке конституционности п. 3 ст. 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в России" налог считается уплаченным со дня списания кредитным учреждением платежа с расчетного счета налогоплательщика независимо от времени зачисления сумм на соответствующий бюджетный или внебюджетный счет. Однако Конституционный Суд РФ по ходатайству МНС России вынес определение от 25 июля 2001 г. N 138-О, согласно которому выводы, содержащиеся в постановлении Конституционного Суда РФ N 24-П, касаются только добросовестных налогоплательщиков, что предполагает обязанность налоговых органов и других органов государства осуществлять контроль за исполнением налоговых обязательств в установленном порядке, проводить проверку добросовестности налогоплательщиков и банков и, в случаях выявления их недобросовестности, обеспечивать охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты. Таким образом, норма ст. 45 НК РФ рассчитана на добросовестные действия налогоплательщика, направленные на реальное исполнение обязанности по уплате налога, что подтверждено постановлениями Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ.

Налог не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику  платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд), а также если на момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения на уплату налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется  принудительно путем обращения  взыскания на денежные средства налогоплательщика  или налогового агента на счетах в  банке.

Возникновение обстоятельств, с которыми законодательство о налогах  и (или) сборах связывает прекращение  обязанности по уплате данного налога и сбора. Налоговое обязательство  возникает из закона и носит односторонний  характер. Установить налог или сбор можно только законом и только путем прямого перечисления в  законе существенных элементов налогового обязательства, оговоренных в ст. 17 НК РФ. Кроме этого, законодательством о налогах и сборах могут вводиться определенные основания, вызывающие прекращение обязанности по уплате конкретного налога и сбора. Установление таких обстоятельств в законодательстве является основанием прекращения обязанности по уплате данного налога или сбора.

Смерть налогоплательщика  или признание его умершим  в порядке, установленном гражданским  законодательством Российской Федерации. Согласно ст. 17 ГК РФ способность иметь гражданские права и нести обязанности (гражданская правоспособность) у гражданина возникает в момент его рождения и прекращается смертью. Моментом завершения жизни человека считается такое состояние организма, при котором восстановление его жизнедеятельности уже невозможно. Факт смерти гражданина констатируется соответствующим свидетельством, выданном органами ЗАГСа.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Исполнение налоговой обязанности по налогам и сборам

 

Исполнение налоговой  обязанности заключается в совершении налогоплательщиком тех действий, которые  составляют обязанность данного  субъекта, т.е. прежде всего в передаче государству, муниципальному образованию, как правило, в собственность  определенного количества денежных средств. Предметом исполнения налоговой  обязанности являются деньги: уплата налога, как это следует из ст. 8 НК, производится посредством изъятия  из владения и, как правило, собственности  обязанного лица именно денег.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3.1 Взыскание налога, сбора, пени за счет денежных средств, имущества, находящихся на счетах налогоплательщика

 

НК РФ исходит из того, что обязанность по уплате налогов и сборов должна исполняться налогоплательщиком добровольно. Однако по отношению к налогоплательщикам (плательщикам сборов), не исполняющим добровольно свои обязанности по уплате налогов (сборов), НК РФ предусматривает возможность принудительного исполнения этой обязанности.

Согласно п. 1 ст. 45 НК РФ взыскание налога с организаций производится в бесспорном порядке, если иное не предусмотрено НК РФ. Взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом:

• юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами;
• юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, путем  взыскания налога за счет иного имущества  налогоплательщика в порядке, предусмотренном  ст. 47 и 48 НК РФ.

Статья 47 НК РФ устанавливает ряд условий для обращения взыскания налога, а также пеней за счет имущества налогоплательщика.

Взыскать недоимки по налогам  может только налоговый орган, при  недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (или налогового агента) или отсутствии информации о счетах налогоплательщика (налогового агента), и только в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога.

Обоснованное решение  об обращении взыскания на имущество  организации выносится руководителем (его заместителем) налогового органа. В этом решении необходимо указать  на то, что налогоплательщик имеет  неисполненную обязанность по уплате налога и сбора и что взыскать эту задолженность за счет денежных средств, находящихся на счетах данной организации, не представляется возможным  из-за отсутствия на них необходимого денежного остатка.

Постановление о взыскании  налога за счет имущества налогоплательщика-организации  или налогового агента - организации должно содержать:

1) фамилию, имя, отчество должностного лица и наименование налогового органа, выдавшего указанное постановление;