Схемы и методы оптимизации НДС

Автор: Пользователь скрыл имя, 23 Марта 2012 в 01:37, курсовая работа

Описание работы

Налоговая оптимизация (легальное уменьшение налогов) - это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов. Иначе говоря, это организация деятельности предприятия, при которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных основаниях, без нарушения норм налогового и уголовного законодательства. Отсюда вытекает главное отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов.

Содержание

Введение……………………………………………………………………………………..2
Глава I Понятие и сущность НДС и налоговой оптимизации ……………………………4
Понятие и этапы оптимизации налогообложения…………………………………….4
Ключевые моменты законодательства по НДС…………………………………….…6
Глава II Методы налоговой оптимизации………………………………………………..12
2.1 Общие методы налоговой оптимизации………………………………………………12
Разработка приказа об учетной политике………………………………………….12
2.1.2Оптимизация через договор………………………………………………………….17
2.1.3 Использование различных льгот и налоговых освобождений…………………….20
2.2 Специальные методы налоговой оптимизации………………………………………20
2.2.1 Метод замены отношений……………………………………………………………20
2.2.2 Метод разделения отношений……………………………………………………….20
2.2.3 Метод отсрочки налогового платежа………………………………………………20
2.2.4 Метод прямого сокращения объекта налогообложения………………………….21
Глава III Использование различных методов и схем в целях оптимизации НДС
3.1 Экономия по НДС через формального посредника…………………………………24
3.2Оптимизация НДС путём замены реализации имущества на реализацию имущественного права без налоговых последствий……………………………….27
3.3 Схема оптимизации НДС с использованием векселей…………………………...32
Заключение………………………………………………………………………………….42
Список литературы…………………………………………………………………………45

Работа содержит 1 файл

Содержание(налоговый менеджмент К).docx

— 94.10 Кб (Скачать)

   Получается, посредник реализует продукцию принципала и оставляет себе комиссионное вознаграждение (в размере торговой наценки). Налог на прибыль и НДС посредник платит с суммы комиссии, а не с конечной стоимости товара, заплаченной его конечным покупателем.

   В этом случае неважно, является ли принципал (комитент) плательщиком НДС и на каком режиме налогообложения он работает. Ведь вычет НДС изначально не предусматривается.

  Подсчитать выгоду от использования данного способа просто. Сумма НДС к уплате равна разнице между НДС, который организация-посредник начислила бы при отгрузке потребителю, и налоговым вычетом, возникающим после оплаты продукции поставщику, не освобожденному от уплаты этого налога. Получается, покупатели, работающие с контрагентами-продавцами на УСН или ЕНВД или освобожденными от уплаты НДС, должны уплачивать меньше налога на добавленную стоимость, чем если бы взаимоотношения между партнерами базировались на договоре купли-продажи.

   Этот метод не целесообразен для оптовиков, реализующих продукцию, облагаемую НДС по ставке НДС в размере 10%. Дело в том, что при продаже ,например, продуктов питания, посредник заплатит больше НДС, так как он продаёт не товар, а услугу по реализации товара.( ставка НДС в пониженном размере относится к установленному п.2 Ст.164 НК РФ, перечню товаров и слуг, в состав которого входит реализация услуг по продаже этих товаров, связи с чем независмимо от того, что продаёт посредник, он должен применять по НДС ставку в размере 18%.

   Компании, осуществляющие розничную торговлю на площадях свыше 150м² не могут использовать ЕНВД, но существует методика, позволяющая обойти эти ограничения.

 

Суть методики:

  1. Компания В (торгует на площади свыше 150м²) заключает договор комиссии (агентский договор) на реализацию своей продукции с компанией Z
  2. Компания Z  плательщик ЕНВД
  3. Компания А оформляет свою деятельность свою деятельность как выставочную (демонстрация товаров, знакомство с их свойствами и качеством)
  4. Компания Z оформляет свою деятельность как торговую (торговая площадь не превышает 150м²( то есть она занимает часть площади компании А)
  5. Оптимизация налога на прибыль осуществляется при помощи аккумулирования прибыли на компании Z в виде комиссионного вознаграждения.
  6. Компания А- розничный продавец, торгующий не продовольственными товарами, Занимающий площадь 1500м²,реализация в месяц 15000000 рублей.

Рентабельность − 20%

Оптимизировать прибыль  путём применения вышерассмотренной  методики

    1. Заключается договор комиссии с компанией Z,вознаграждение Z  20% от продаж, площадь, занимаемая компанией Z максимально равна 150м²,Z-ЕНВД

Решение

ЕНВД/мес. = 1800×15%×К1(1,372)×К2(1) = 370 руб. 44 коп.

Потери по ЕНВД(Z) =370,44×150м² = 55 566 руб.

Экономия по налогу на прибыль(А) =20%×3000000 = 600 000 руб.

Экономия по налогу на дивиденды(А) = (3 000 000 -  600 000)× 9% =216 000 руб.

Экономия по НДС(А) = 3000000/118×18 =457627,1 руб.

Потери по налогу на дивиденды(Z) =(3 000 000- 55 566)×9% = 264 999,06 руб.

Налоговая нагрузка(А) = 42,45 ×3000000/100 =1273500 руб.

1)Эффективность = 1 273 500 -55 566 –264 999,06 =952 935 руб.( 952934,94)

2)Эффективность = (600 000 - 55 566) + 457627,1 +( 216 000 - 264 999,06) =953061,94(?)не понимаю, почему так(

 

3.2Оптимизация НДС путём замены реализации имущества на реализацию имущественного права без налоговых последствий

 
 

 

 

 

 

 

Статья опубликована в журнале  
"Нормативные акты для бухгалтера по Челябинской области", № 2, 2004г. 

Одним из основных методов  налогового планирования является метод замены отношений. Суть его состоит в том, что операция, предусматривающая высокую налоговую нагрузку, заменяется на операцию, позволяющую достичь ту же или максимально близкую цель, и при этом применить более льготный порядок налогообложения. Ведь часто одна и та же цель (например, получение дохода от продажи) может быть достигнута несколькими путями, а законодательство не ограничивает предпринимателя в выборе формы и отдельных условий сделки, контрагента и т.п. В силу принципа свободы договора и диспозитивности гражданского права стороны могут заключить любой договор, если он не противоречит общему смыслу гражданского законодательства. Хозяйствующие субъекты вправе самостоятельно выбирать из большого числа допустимых вариантов, принимая во внимание как чисто экономическую эффективность операции, так и ее результат с точки зрения оптимизации налогообложения.

Проиллюстрировать действие метода замены отношений можно на примере следующей интересной схемы. Она позволяет заменить реализацию любого имущества со сколь угодно большой прибылью на реализацию имущественного права. Смысл такой замены состоит в том, что при этом не придется уплачивать никаких налогов ни налог на прибыль, ни налог на добавленную стоимость.

Допустим, предприятие "А" имеет в собственности дорогостоящее  имущество, которое необходимо продать  фирме "В". Этим имуществом могут  быть основные средства (например, здание), нематериальные активы (например, торговая марка), и даже любой товар, включая  ценные бумаги. При обычной продаже  такого имущества по договору поставки или купли-продажи у предприятия "А" образуется большая прибыль  по данным налогового учета, с которой  придется уплатить налог на прибыль (24%). Кроме того, в цену продажи  придется включить НДС в размере 18%, что увеличит стоимость покупки  для покупателя. Но если покупатель фирма "В" хотя бы возьмет уплаченную продавцу сумму НДС к зачету (возмещению), то продавец скорее всего заплатит ее (полностью или частично) в бюджет. Ведь речь идет о дорогостоящем имуществе, которое, скорее всего, было приобретено давно, с тех пор неоднократно переоценивалось, и НДС, уплаченный при покупке, давно "проеден" (либо имущество было получено в порядке приватизации или в качестве взноса в уставной капитал при этом НДС к зачету вообще не было).

Для оптимизации НДС и  налога на прибыль в описанной  ситуации до 2002 г. рекомендовалось дооценить имущество до цены его продажи конечному покупателю и внести имущество в уставной капитал "вспомогательного" общества с ограниченной ответственностью (ООО "С"), 100% долю в уставном капитале которого и продать покупателю имущества фирме "В". Однако в таком виде схема утратила актуальность в целях экономии налога на прибыль уже в 2002 г. в связи с введением в действие изменений в гл. 25 НК РФ Федеральным законом от 24.07.02 г. № 110-ФЗ. Ситуация с НДС не изменилась (реализация имущественных прав им не облагается согласно п. 2 пп.12 ст. 149 НК РФ), однако налог на прибыль схема экономить перестала, в связи с тем, что результаты переоценки перестали учитываться для целей налогообложения, в том числе, при реализации основных средств (ст. 257 п. 1 НК РФ). Это обстоятельство выявилось, когда один из наших клиентов попытался применить ее на практике при продаже здания с большой прибылью. Если продавец (предприятие "А") продавал (уступал) долю в уставном капитале ООО "С" фирме "В", ее стоимость в налоговом учете "А" равнялась стоимости имущества (здания) без учета переоценки (ст. 277 п. 1 пп.2 НК РФ).

В связи с этим схема  замены отношений по реализации имущества  на реализацию имущественных прав в  настоящий момент может выглядеть следующим образом (см. рисунок).

 

      Действие 1: предприятие "А" создает (или использует уже существующее) "вспомогательное" ООО "С" и вносит имущество (остаточной стоимостью, скажем 100 тыс. руб.) в его уставной капитал (возможность внесения в уставной капитал неденежных средств предусмотрена п. 1 ст. 15 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Пунктом 2 той же статьи устанавливается необходимость провести оценку вносимого имущества независимым оценщиком (его стоимость превышает 200 МРОТ (20 тыс. руб.). Мы предполагаем, что имущество продается фирме "В" по примерно рыночной цене, следовательно, оценщик оценит его в сумме цены реализации (например, 10 млн. руб.). Далее эта денежная оценка имущества должна утверждаться единогласным решением общего собрания участников ООО "С" (в данном случае единолично предприятием "А", поскольку оно единственный учредитель). Утвержденная стоимость здания не может превышать сумму оценки, определенную независимым оценщиком. В нашем примере учредителю это и не нужно, поэтому, она и составит те же 10 млн. руб. Переоценку здания в учете предприятия "А" при этом проводить не нужно, так как оценка проводилась не для увеличения балансовой стоимости имущества, а с целью определения рыночной стоимости объекта для внесения его в уставный капитал другого предприятия в качестве вклада (ст. 66 ГК РФ). В бухгалтерском учете предприятия "А" стоимость финансового вложения доли в уставном капитале другого предприятия согласно п. 12 ПБУ 19/02 Учет финансовых вложений будет равняться 10 млн. руб., а в налоговом учете по прежнему 100 тыс. руб. Итак, имущество вносится в уставный капитал ООО "С" по стоимости 10 млн. руб. Никаких налоговых последствий эта операция для не влечет ни для ООО "С", ни для его учредителя: операция по передаче имущества в уставный капитал не облагается НДС (подп.. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ), при исчислении налога на прибыль разница между стоимостью вносимого в уставный капитал имущества и номинальной стоимостью приобретаемых долей не признается прибылью (убытком) налогоплательщика (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ).

      Обращаем внимание еще на одно важное обстоятельство в налогообложении у предприятия "А". Хотя передача имущества в качестве вклада в уставный капитал никогда не облагалась НДС, однако ранее налоговые органы требовали от налогоплательщиков восстановления налога, ранее принятого к вычету из бюджета, с остаточной стоимости передаваемого имущества, ссылаясь на формулировку ст. 170 НК РФ. В связи с принятием Постановления Президиума ВАС № 7473/03 от 11.11.03 г., указавшего на незаконность восстановления (доначисления) НДС по основным средствам, приобретенным и использованным для деятельности, облагаемой налогом, но через определенное время внесенным в качестве вклада в уставный капитал, проблема была снята.

    Далее, ООО "С" учреждает второе "вспомогательное" ООО "D", внося в его уставной капитал то же самое имущество по той же оценочной стоимости 10 млн. руб. (действие 2). Необходимо отметить, что и в бухгалтерском и в налоговом учете ООО "С" стоимость доли в уставном капитале ООО "D" будет равняться 10 млн. руб., так как стоимость основного средства в его бухгалтерском и налоговом учетах равна величине, установленной учредителем и оценщиком (ПБУ 6/01 Учет основных средств, ст. 257 НК РФ).

    Стоит отметить, что в Методических рекомендациях по применению 25 гл. НК РФ (Приказ МНС от 20.12. 02 г. № БГ-3-02/729 ) в п. 7.2.7 налоговики указали, что имущество в налоговом учете у получающей стороны (которое было внесено ему в качестве вклада в уставный капитал ) должно быть учтено по стоимости этого имущества в налоговом учете у передающей стороны. Данное утверждение является абсолютно безосновательным, так как не установлено НК РФ. Порядок определения стоимости амортизируемого имущества изложен в ст. 257 НК РФ, и не содержит никаких дополнительных требований при установлении первоначальной стоимости основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал.

     В дальнейшем схема проста (действие 3) ООО "С" уступает долю в уставном капитале ООО "D" конечному покупателю имущества (фирме "В"). Таким образом, фирма "В" стала единоличным собственником ООО "D" и может распоряжаться его имуществом (зданием). Налоговых последствий ни у одной из сторон не возникает. Ведь реализация долей в уставном капитале организаций, как уже упоминалось, не подлежит обложению НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). Доля ООО "С" в ООО "D" отражается в налоговом учете по остаточной стоимости вложенного имущества по данным учета ООО "С", то есть 10 млн. руб. и продается она по этой же цене. Следовательно, налогооблагаемой прибыли не возникает (как и налогооблагаемой базы по другим налогам). При покупке доли у фирмы "В" налоговых последствий также нет.

    Руководство фирмы "В" может поступить с купленным ООО "D" по своему усмотрению может легко ликвидировать эту фирму (ведь никакой деятельности она не вела, долгов перед бюджетом не имеет, так что проблем с ликвидацией не будет и займет она всего один месяц) и стоимость ее чистых активов (т.е. здание на 10 млн. руб.) забрать себе (действие 4), либо пользоваться ООО "D" как безопасным "хранителем активов" и взять у него имущество в аренду. В последнем случае целесообразно сделать учредителями ООО "D" физических лиц и перевести его упрощенную систему налогообложения в этом случае можно сэкономить налог на имущество, а, пользуясь разницей налоговых ставок (6% на упрощенной системе и 24% на общем режиме), сэкономить и налог на прибыль у арендатора.

    Как поступить с выручкой, полученной ООО "С" от реализации доли в ООО "D"? Ведь выручку эту, скорее всего, желательно иметь именно на основном предприятии "А". Один из способов вернуть ее первоначальному собственнику имущества ("А") таков: ООО "С" перечисляет сумму выручки от реализации доли предприятию "А" безвозмездно "на увеличение его чистой прибыли". Такие перечисления учитываются у получателя как внереализационные доходы (то есть в составе прибыли), но не учитываются в целях налогообложения налогом на прибыль (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

В заключение вернемся к началу статьи и напомним, что продавать  по такой схеме можно не только основные средства, но и нематериальные активы, и любой дорогостоящий  товар (в том числе ценные бумаги). В этом случае схема позволяет заменить отдельные хозяйственные операции по реализации любого имущества (товаров, основных средств, нематериальных активов, ценных бумаг) со сколь угодно большой прибылью на операции по реализации имущественных прав без уплаты налогов.

   Отметим недостаток схемы: достаточно сложную процедуру ее организации. Потребуется зарегистрировать два хозяйственных общества, вносить изменения в учредительные документы для продажи доли, а в конченом итоге, возможно, заняться ликвидацией ООО "С" и ООО "D".

  Однако преимущества схемы с лихвой компенсируют этот недостаток ведь сэкономить можно все налоги, уплачиваемые с реализации. Важным преимуществом описанной схемы является ее полная законность и надежность. Скорее всего, налоговые органы не смогут добиться в суде переквалификации какой-либо сделки, являющейся ее элементом. Да и применение ее из-за большой трудоемкости оправданно при осуществлении главным образом крупных разовых операций. Вопрос о признании таких сделок недействительными (по признакам притворности или мнимости), в случае, если они будут носить регулярный характер, необходимо обсуждать отдельно.


3.3Схема  оптимизации НДС с использованием  векселей 

    Большинству предприятий необходимо ежемесячно уплачивать НДС. Поэтому важным элементом налогового планирования по НДС является не только уменьшение сумм этого налога, но и регулирование сроков уплаты его в бюджет. Использование векселей позволяет продавцу осуществлять такое регулирование, а покупателю - своевременно применять налоговый вычет.

   Приобретая товар, покупатель обычно оплачивает продавцу его стоимость с учетом НДС. После перехода права собственности на оплаченный товар1 покупатель имеет право предъявить уплаченный продавцу НДС к вычету, то есть уменьшить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет (п. 2 ст. 171 НК РФ).

   Продавец (учетная политика которого в целях исчисления НДС установлена "по оплате") при получении средств от покупателя за реализованные товары (работы, услуги) обязан по истечении налогового периода (месяца) увеличить размер НДС, причитающегося в бюджет, на сумму налога, уплаченную покупателем. Однако продавцу не всегда выгодно уплачивать НДС именно в эти сроки. Для решения этой проблемы и применяется "вексельная схема"2.

   Покупатель может рассчитываться с продавцом при помощи векселей. Расчеты векселем всегда связаны с переходом права собственности на вексель, который обычно передается по договору, например, купли-продажи.

   При операциях купли-продажи векселей (являющихся ценными бумагами) объекта обложения НДС не возникает (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).

   Вместе с тем расчеты векселями не всегда выгодны продавцу и покупателю с налоговой точки зрения. Чтобы убедиться в этом, нужно рассмотреть налоговые последствия расчетов векселем покупателя и векселем третьего лица.

Расчеты векселем покупателя

   Согласно налоговому законодательству обязательства покупателя по оплате приобретенных товаров прекращаются после их оплаты (п. 2 ст. 167 НК РФ). В частности, оплатой считается зачет взаимных требований.

   Рассмотрим теперь ситуацию, когда оплата производится векселем покупателя. Отметим, что при выпуске в обращение собственного векселя у покупателя не возникает обязанностей по исчислению и уплате каких-либо налогов. Если покупатель расплачивается собственным векселем (или векселем третьего лица, полученным в обмен на собственный вексель), то товар считается оплаченным:

  • у продавца - в момент погашения покупателем своего векселя (то есть при предъявлении векселя к оплате) или в момент передачи этого векселя продавцом третьему лицу по индоссаменту (передаточной надписи) (п. 4 ст. 167 НК РФ);
  • у покупателя - в момент погашения собственного векселя (п. 2 ст. 172 НК РФ).

   Таким образом, сам факт передачи покупателем собственного векселя (или векселя третьего лица, полученного в обмен на собственный вексель) для оплаты товаров не дает ему права применить налоговый вычет по НДС (п. 2 ст. 172 НК РФ).

   Для продавца такая ситуация неоднозначна. С одной стороны, он имеет отсрочку при начислении налога на все время, пока вексель находится у него, либо до момента оплаты векселя (п. 4 ст. 167 НК РФ), а с другой стороны - до погашения или продажи векселя ему не поступают деньги за реализованные товары.

Расчеты векселем третьего лица

    Если покупатель рассчитывается за приобретенные товары векселем третьего лица, то после передачи векселя покупатель может принять НДС к вычету (п. 2 ст. 172 НК РФ). При этом размер налогового вычета определяется исходя из балансовой стоимости векселя.

   Продавец же при получении векселя третьего лица должен начислить НДС к уплате в бюджет (п. 2 ст. 167 НК РФ), хотя деньги по этому векселю к нему не поступили. Очевидно, что расчеты векселем третьего лица продавцу не выгодны.

   Таким образом, при расчетах векселем непосредственно между покупателем и продавцом интересы обеих сторон (с точки зрения налоговой оптимизации) не совпадают: либо покупатель не может принять НДС к вычету, либо продавец обязан начислить НДС к уплате в бюджет (хотя деньги от сделки к нему не поступили).

  Однако возможен такой вариант сделки, когда будут учтены интересы и покупателя, и продавца. Рассматриваемая ниже схема позволяет покупателю совершенно законным образом предъявить налог к вычету, а продавцу при фактическом получении оплаты избежать немедленного начисления налога.

  В схеме участвуют продавец товаров, покупатель, а также две организации "А" и "В", использующиеся в качестве так называемых расчетных центров. Это могут быть фирмы, специально созданные для осуществления подобных операций, или фирмы, которые зарабатывают на продаже векселей (получая прибыль на разнице между ценой покупки и реализации (погашения) векселя).

   Итак, покупатель приобрел товар, но не оплатил его (см. рисунок, действие 1). При этом право собственности на товар перешло к покупателю, у него возникла кредиторская задолженность (10), а у продавца - дебиторская.

   Далее расчеты осуществляются следующим образом. Продавец как векселедатель оформляет собственный простой вексель на имя предприятия "А" (как векселедержателя, 2). Это предприятие продает вексель покупателю (3). Покупатель оплачивает приобретение векселя (фактически это плата за приобретенные товары, 4). Полученные от покупателя средства предприятие "А" перечисляет продавцу за выданный вексель (5). Таким образом, продавец фактически получил оплату за реализованные товары, при этом поступление денежных средств не привело к образованию каких-либо обязанностей по уплате налогов. У предприятия "А" также не возникает каких-либо налоговых обязательств.

   Далее покупатель по договору купли-продажи реализует полученный от предприятия "А" вексель предприятию "В" (6), а также осуществляет перевод долга перед продавцом с соблюдением всех условий, установленных законодательством (§ 2 гл. 24 ГК РФ) (7).

    В момент перевода долга покупатель утрачивает обязательство перед продавцом и становится должником организации "В". Иначе говоря, теперь обязательство по оплате полученного товара связывает покупателя с организацией "В". Однако у предприятия "В" образовалась задолженность перед покупателем за приобретенный вексель. Проведение взаимозачета (вексель в обмен на долг, 8) дает право покупателю на применение налогового вычета по НДС на сумму балансовой стоимости переданного векселя (п. 2 ст. 172 НК РФ).

   В результате перечисленных операций предприятие "В" получило вексель продавца и задолженность перед ним за поставленные покупателю товары.

    Теперь в момент, когда у продавца появятся свободные денежные средства для оплаты налоговых платежей, а также желание их оплатить, предприятие "В" предъявляет вексель к погашению (9) с последующим зачетом взаимных требований (10). При проведении взаимозачета (10) дебиторская задолженность продавца, связанная с поставкой товаров, погашается и возникает обязанность по начислению НДС.

    Если предприятие "В" не получает прибыли от произведенных операций, то у него не возникает налоговых последствий от участия в данной схеме. В противном случае оно должно будет уплатить налог с полученной прибыли. В итоге продавец по согласованию с организацией "В" определяет сроки уплаты в бюджет НДС (независимо от момента фактической оплаты реализованных товаров). Срок, в который покупатель сможет принять НДС к вычету, зависит от того, в какой момент покупатель решит произвести взаимозачет с организацией "В".

Рассмотрим приведенную  схему на конкретном примере.

Пример

    Для удобства в примере рассматривается только исчисление НДС (без учета налога на прибыль), в связи с чем передача векселя производится по номинальной стоимости. Учетная политика для целей НДС у продавца и у покупателя установлена по мере поступления денежных средств.

Покупатель по договору купли-продажи  приобрел у продавца в собственность  товар на сумму 120 000 руб. (в том  числе НДС - 20 000 руб.) (1).

Если налоговая схема не используется, то:

    • продавец после поступления оплаты за отгруженный товар начисляет НДС к уплате в бюджет в размере 20 000 руб.;
    • покупатель после оплаты приобретенного товара имеет право на налоговый вычет по НДС в сумме 20 000 руб.

Информация о работе Схемы и методы оптимизации НДС