Способы защиты прав налогоплательщиков: современное состояние и перспективы развития

      Выявлена  связь между способом защиты права  и основанием его применения, объектом нарушения прав и способом защиты права.

      Проведена типизация оснований применения способов защиты прав.

      Определено  современное состояние правовых гарантий защиты прав налогоплательщиков и перспективы дальнейшего обеспечения налогоплательщиков эффективными способами защиты прав.

      Положения, выносимые на защиту:

      1. Все способы защиты прав налогоплательщиков  в зависимости от характера спорных правоотношений и конкретной цели защиты можно классифицировать на: оспаривание нормативных актов и ненормативных актов, действий (направлены на изменение, прекращение возникших правоотношений); понуждение (направлены на возникновение правоотношений) и признание (направлены на признание наличия или отсутствия  спорных правоотношений).

      2. Обосновывается положение о том, что закрепленная в НК РФ и АПК РФ правовая конструкция способа защиты прав от незаконного бездействия налогового органа не позволяет налогоплательщику защититься от неправомерного поведения, т.к. при этом не достигается конкретная цель защиты – восстановление нарушенного права. В связи с этим, целесообразно в основу способа защиты включать не обжалование бездействия или признание его незаконным, а понуждение налогового органа или должностного лица налогового органа совершить определенное действие или принять акт, а бездействие отнести к основанию для применения способа защиты права.

      3. Обосновывается положение о том, что количество способов защиты прав налогоплательщиков, входящих в судебную и административную форму защиты, недостаточно, их необходимо дополнить такими способами, как признание судом или вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом) обязанности по уплате налога исполненной; признание судом или вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом) наличия или отсутствия переплаты.  В этой связи целесообразно формы защиты прав дополнить установительными способами защиты в виде зачета, возврата судом излишне взысканных сумм налога (сбора), пени или штрафа, или излишне уплаченных сумм налога, сбора, пени и штрафа. Необходимость введения данных способов защиты прав обусловлена возможностью неоднократного отказа в удовлетворении требований налогоплательщика в проведении зачета или возврата  и отсутствием  иных способов защиты, позволяющих восстановить нарушенное право.

      4. Эффективность применения способов защиты в виде зачета, возврата налогов, сборов и штрафа напрямую зависит от точного определения используемых в НК РФ терминов «излишне уплаченный налог», «излишне взысканный налог». В связи с этим предлагается сформулировать понятие «излишне уплаченный налог» как уплату налога в большем размере, чем это предусмотрено законодательством о налогах и сборах, а понятие «излишне взысканный налог» как неправомерное изъятие у налогоплательщика налога в большем размере, чем это предусмотрено законодательством о налогах и сборах. В целях разграничения способов защиты целесообразно уточнить термины «ненормативный акт»  и «действие». Ненормативный акт ─ письменный документ, имеющий любую форму выражения. Действие ─ волевой акт, выраженный  во вне в виде устной речи, конклюдентного действия, письменного документа (который не относится ни к ненормативному акту, ни к нормативному акту).

      5. Обосновывается положение о том, что результат защиты непосредственно связан с основаниями применения способа защиты права. Основания для признания  незаконным ненормативного акта, действия налогового органа определяются исходя из допускаемых налоговыми органами нарушений прав налогоплательщиков при их принятии или совершении.

      Так, наиболее типичными основаниями для признания ненормативного акта незаконным (недействительным) являются:

      а) нарушение налоговым органом  процедуры принятия ненормативного акта; 

      б) несоблюдение требования к форме  ненормативного акта, если она определена в нормативном акте и это привело к нарушению прав налогоплательщика;

      в) неверное применение закона (не применен закон, подлежащий применению; применен закон, не подлежащий применению; примененный закон неверно истолкован);

      г) не в полном объеме выяснены обстоятельства, имеющие значение для верного применения норм права; не доказаны факты, которые явились основанием для принятия ненормативного акта;

      д) выводы налогового органа не соответствуют  фактическим обстоятельствам дела;

      е) допущены ошибки, опечатки, описки,  если они повлияли на принятие решения по существу и не исправлены налоговым органом до принятия решения и др.

      Основаниями для признания незаконным действия налогового органа (должностного лица) являются:

      а) действие налогового органа или должностного лица основано на неверном применении закона (не применен закон, подлежащий применению; применен закон, не подлежащий применению; примененный закон неверно истолкован);

      б) действие основано на неполно выясненных обстоятельствах, имеющих значение для верного применения норм права;

      в) действие основано на фактах, которые  не доказаны и др. 

      Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования

      Теоретическое значение диссертационного исследования заключается в том, что оно  уточняет и расширяет границы  применения способов защиты прав, объясняет связь новых способов защиты права с системой правовых гарантий, определенных в науке налогового права и направленных на обеспечение и защиту прав налогоплательщиков.

      Практическая  значимость исследования состоит в том, что сформулированные в нем выводы и предложения могут быть использованы в правотворческой деятельности, направленной на совершенствование законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, арбитражно-процессуального законодательства, а также для разъяснений по применению отдельных положений правовых норм в целях обеспечения единообразных подходов к разрешению вопросов, связанных с обеспечением и защитой прав налогоплательщиков.

      Категория способов защиты прав налогоплательщиков рассмотрена в динамике развития и становления форм защиты права, во взаимосвязи с объектами нарушения права, основаниями применения способов защиты, связи способов защиты друг с другом.

      Составлен перечень методов защиты прав и средств, применяемых налогоплательщиками при нарушении их прав. Выявлены наиболее типичные основания применения способов защиты. Даны рекомендации по очередности применения способов защиты в зависимости от цели и объекта нарушения прав. Обосновано применение способов защиты, целью которых является признание (установление) наличия или отсутствия спорных правоотношений. 

      Комментарии автора могут служить теоретическим  пособием как для студентов, так и практических работников, участвующих в рассмотрении и разрешении налоговых споров.

      Апробация результатов исследования. Результаты научного исследования и предложения нашли свое отражение в пяти научных статьях.

      На  основе положений, выводов и рекомендаций диссертационного исследования разработан курс лекций «Способы защиты прав налогоплательщиков в арбитражном суде» для Центра дополнительного образования Томского экономико-юридического института. 

      На  основании материалов диссертационного исследования Адвокатской палатой  Томской области подготовлены аналитические  документы, касающиеся обеспечения оказания квалифицированной юридической помощи налогоплательщикам.

      Проведенная в диссертационном исследовании типизация оснований применения способов защиты прав позволила определить причины отмены актов, принимаемых Инспекцией ФНС России по г. Томску по результатам выездных налоговых проверок, и выработать рекомендации с учетом данных обстоятельств  при их принятии.

      Результаты  диссертационного исследования используются автором в практической деятельности как судьи Арбитражного суда Томской области. В частности, классификация способов защиты прав позволила равномерно распределять дела между судьями коллегии по рассмотрению споров, вытекающих из административных правоотношений, подготовить проекты рекомендаций по проведению судебных заседаний, что ускорило процесс их рассмотрения. Были подготовлены проблемные вопросы для обсуждения в научно-консультативном совете Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа.

      Структура исследования: диссертация состоит  из введения, трех глав, состоящих из девяти параграфов, заключения.                                   

      СОДЕРЖАНИЕ  РАБОТЫ

      Во  введении раскрывается актуальность темы диссертационного исследования, степень ее разработанности и научная новизна исследования, определяются цели, задачи, объект и предмет исследования, указываются теоретическая, эмпирическая, нормативно-правовая и методологическая основы работы, формулируются основные положения, выносимые на защиту, отмечается теоретическая и практическая значимость исследования, а также приводятся сведения об апробации и внедрении полученных результатов.

      Первая  глава «Становление и развитие способов защиты прав налогоплательщиков» состоит из трех параграфов. В этой главе отмечается тенденция развития защиты прав налогоплательщиков в двух ее основных формах: судебной и административной. Предлагается уточнение таких понятий, как «защита права налогоплательщика», «способ защиты прав налогоплательщиков». Все имеющиеся способы защиты права классифицируются в зависимости от характера спорных правоотношений и конкретной  цели на три самостоятельные группы: оспаривание, понуждение и установление (признание).

      В параграфе 1.1 «Из истории возникновения и становления способов защиты прав налогоплательщиков в России (дореволюционный и советский период)» рассматриваются вопросы, связанные со становлением и развитием судебной и административной формы защиты прав налогоплательщиков. В частности, в дореволюционной России были выявлены недостатки административной формы защиты права, к которым отнесено и отсутствие независимого органа для рассмотрения публичного спора, что предопределяло результат рассмотрения конфликтов. Таким образом, возникла необходимость формирования судебной формы защиты права. Данный процесс был приостановлен произошедшей революцией. После революции стали формироваться две самостоятельные формы защиты нарушенных прав налогоплательщиков: судебная и административная. Однако при этом были упущены важные элементы защиты права, влияющие на степень защищенности прав налогоплательщиков, а именно: в нормах налогового законодательства не закреплены такие понятия, как «защита права налогоплательщика», «способ защиты права»; в полной мере не приведены основания для применения каждого из способов защиты нарушенного права; сами способы защиты права не классифицированы. Эти недостатки правового регулирования значительно снижают эффективность применения способов защиты права, не позволяют в полной мере реализовать закрепленные в нормах налогового законодательства права налогоплательщика. 

      В параграфе 1.2 «Защита прав налогоплательщиков в механизме правового регулирования налоговых правоотношений» раскрываются понятия «защита права налогоплательщика» и «способ защиты права», их место в правовом регулировании налоговых правоотношений. Отмечается, что для защиты прав налогоплательщиков характерны две формы защиты: судебная и административная (квазисудебная). Способ защиты прав является составной частью понятия защиты прав налогоплательщика. С учетом этого уточняется понятие защиты прав налогоплательщика и способа защиты права налогоплательщика. При этом способ защиты права рассматривается как  важнейший элемент существующих форм защиты нарушенного права налогоплательщика.

      В параграфе 1.3 «Классификация способов защиты прав  налогоплательщиков» предлагается основания для проведения этой классификации. По аналогии с германским налоговым законодательством и теорией гражданского процесса предлагается все способы защиты прав налогоплательщиков  классифицировать как способы защиты, направленные на оспаривание нормативных актов, ненормативных актов и действий должностных лиц или государственных органов. Целью  таких способов защиты права являются изменение и прекращение возникших правоотношений. К следующей группе относятся такие способы защиты, которые направлены на понуждение к совершению необходимых действий или принятию необходимого решения. Целью применения таких способов защиты прав является возникновение правоотношений, которые необходимы для реализации прав. В качестве самостоятельной группы выделяются способы защиты прав, которые направленные на признание наличия или отсутствия спорных правоотношений − установительные способы защиты.