Особенности налогообложения в туризме

     Пунктом 25 Приказа № 402 определено, что в  состав накладных расходов турфирмы также включаются затраты, связанные  с технологическими потерями, возникающими из-за невостребованности туристами  части услуг, права на которые  приобретаются партиями, блоками  и иными неразделяемыми комплексами  для целей производства туристского  продукта, в частности, услуг по фрахтованию  всей или части вместимости транспортного  средства (чартер) у перевозчика  или иного организатора чартерных  программ, по приобретению блока мест в транспортном средстве (блок-чартер), выполняющем чартерный или регулярный рейс, по размещению и проживанию у  организаций гостиничной сферы.

     Однако  в целях налогообложения прибыли  данный приказ применять нельзя, поскольку  он был издан на основе Положения  о составе затрат, утвержденного  постановлением Правительства России от 5 августа 1992 г. № 552, которое сейчас не действует. При определении налогооблагаемой прибыли турфирма должна руководствоваться гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

     На  сумму технологических потерь турфирма может уменьшить облагаемую прибыль  в соответствии с п. 7 ст. 254 НК РФ «Размер  учитываемых при расчете налога на прибыль технологических потерь». Сумму потерь необходимо обосновать соответствующим расчетом (сметой), который составлен с учетом особенностей производственного процесса. Данная смета должна быть утверждена приказом руководителя турфирмы.

     Таким образом, себестоимостью можно управлять, используя различные варианты учетной  политики турфирмы, которая служит реальным инструментом управления организацией, финансового и налогового планирования ее деятельности.

     В многопрофильных организациях косвенные  расходы подлежат предварительному распределению по видам деятельности пропорционально выбранной базе распределения:

• по сумме всех прямых затрат по видам деятельности;
• стоимости продукции по ценам реализации, т.е. пропорционально размеру выручки от реализации, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки от реализации, без НДС.

     Далее косвенные затраты распределяются по объектам калькулирования, т.е. по отдельным  видам продукции (работ, услуг) пропорционально  выбранной базе распределения:

• по одному виду прямых затрат, например пропорционально фонду оплаты труда;
• пропорционально общей величине прямых затрат (чаще других вариантов применяется в туристских организациях. В среднем уровень накладных расходов у туроператора составляет от 5 до 20% общей суммы всех прямых затрат;
• по методу прямого счета;
• дифференцированным способом с использованием процента;
• по способу применения системы функционального учета.

     Использование единой базы распределения (носителя издержек) представляется неправильным, так как  применение исключительно объемозависимых  баз распределения приводит к  тому, что производство одного вида продукции (работ, услуг) субсидирует  производство другого. В системе функционального учета применяется несколько баз распределения, поэтому показатели себестоимости адекватно отражают степень поглощения затрат и являются самыми точными.

     Много времени и сил может уйти на распределение накладных расходов. Тем не менее, их фактическая величина редко совпадает с предварительной  оценкой накладных расходов. Поэтому  почти всегда приходится иметь дело либо с не полностью распределенными, либо излишне распределенными накладными расходами, т.е. сумма накладных расходов, отнесенных на турпродукцию, будет  меньше или больше фактически понесенных накладных затрат. Перед бухгалтером  возникает задача их ежеквартальной или ежегодной корректировки. Если из бухгалтерских счетов видно, что  в течение года накладные расходы  были не полностью распределены, т.е. фактически они превысили сумму  плановых расходов, следовательно, нормативный  коэффициент накладных расходов при прогнозировании был немного  занижен. Поэтому необходимо добавить определенную сумму к накладным  расходам отчетного периода и  повысить их нормативный коэффициент. Коэффициент распределения косвенных  расходов рассчитывается отношением общей  суммы косвенных расходов за отчетный период к базе прямых затрат. Для  определения структуры себестоимости  затраты туристской фирмы группируются по элементам.

     Права на оказываемые туристические услуги могут быть включены в состав себестоимости  турпродуктов только после их приобретения туроператором, т.е. после того момента, когда последний может воспользоваться  этими услугами. Поэтому важно  четко оговаривать в договорах  момент приобретения покупателем прав на туристические услуги. 

     3 Учет расходов, доходов и определение финансовых результатов 

     В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» к расходам по обычным видам деятельности относятся и расходы, связанные  с оказанием услуг. Расходы по обычным видам деятельности принимаются  к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности. Они же формируют  расходы, возникающие непосредственно  при оказании туристских услуг и  их продаже.

     Для целей формирования туристской организацией финансового результата от обычных  видов деятельности определяется себестоимость  туристских услуг. Она формируется  на базе расходов по обычным видам  деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению  доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих  от особенностей формирования туристского  продукта и его продажи.

     При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в  себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью  в отчетном году их признания в  качестве расходов по обычным видам  деятельности.

     Под себестоимостью туристских услуг понимаются затраты туристской организации  на производство, продвижение и реализацию туристского продукта.

     Группировка затрат в соответствии с их экономическим  содержанием осуществляется по следующим  элементам:

• материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
• затраты на оплату труда;
• отчисления в государственные внебюджетные фонды;
• амортизационные отчисления;
• прочие затраты.

     Материальные  затраты списываются на себестоимость  туристского продукта в соответствии с действующим Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н.

     В туроператорской деятельности в  элементе «Материальные затраты» к  бухгалтерскому учету принимаются  активы:

• используемые в качестве покупных материалов при производстве туристского продукта и предназначенные для продажи (бланки, билеты, ваучеры и т.д.);
• предназначенные для продажи;
• используемые для управленческих нужд организации.

     Затраты на оплату труда включаются в себестоимость  туристского продукта в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации  и действующим нормативным законодательством.

     В элементе «Затраты на оплату труда» туристские организации отражают затраты на оплату труда работников, непосредственно  занятых производством, продвижением и реализацией туристского продукта, а также работников, не состоящих  в штате туристской организации, включая различные системы премирования.

     В себестоимость туристского продукта включаются:

• единовременные выплаты за выслугу лет;
• денежные компенсации за неиспользованный отпуск;
• выплаты работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией организации;
• выплаты, предусмотренные ТК РФ за непроработанное время (оплата очередных отпусков исходя из расчета средней заработной платы, дополнительные отпуска, компенсации за неиспользованный отпуск);
• затраты работников на освоение новых туров;
• прочие выплаты, связанные с производством, продвижением и реализацией туристского продукта.

     Ежемесячная заработная плата, включаемая в себестоимость  туристского продукта, не может быть ниже установленного федеральным законом  минимального размера оплаты труда.

     В элементе «Отчисления в государственные  внебюджетные фонды» отражаются суммы  платежей по договорам:

• обязательного пенсионного страхования;
• обязательного медицинского страхования;
• обязательного социального страхования;
• добровольного страхования.

     Указанные выплаты начисляются в процентном отношении, установленном законодательством  Российской Федерации, от элемента «Затраты на оплату труда».

     Туристские  организации в период «высокого  сезона» приглашают на работу временных  работников. Их заработная плата также  включается в затраты.

     В элементе «Амортизационные отчисления»  отражаются суммы амортизационных  отчислений, начисленные по основным и нематериальным активам.

     Начисление  амортизации по объектам основных средств  производится в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, одним из следующих способов:

• линейным;
• уменьшаемого остатка;
• списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

     Начисление  амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации  в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного  периода, к которому оно относится. Суммы начисленной амортизации  отражаются в бухгалтерском учете  путем накопления соответствующих  сумм на отдельном счете.

     Амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов начисления амортизационных отчислений:

• линейным;
• уменьшаемого остатка;
• списания стоимости пропорционально объему туристских услуг.

     Применение  одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего срока их полезного  использования.

     При способе списания стоимости пропорционально  объему туристских услуг начисление амортизационных отчислений производится исходя из количества путевок в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема туристских услуг за весь срок полезного использования  нематериального актива.

     Срок  полезного использования нематериальных активов определяется туристской организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из:

• срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации;
• ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

     К элементу «Прочие затраты» в составе  себестоимости туристская организация  относит затраты:

• на уплату налогов и сборов, начисленных в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке;
• сертификацию туристского продукта;
• лицензионное оформление туристских услуг;
• комиссионные вознаграждения турагентам за реализацию туристского продукта;
• оплату услуг по охране имущества туристской организации;
• заработную плату работников аппарата управления туристской организации;
• отчисления в государственные внебюджетные фонды работников аппарата управления;
• оплату услуг по набору кадров туристской организации;
• аренду имущества (офиса туристской фирмы);
• содержание служебного автотранспорта;
• командировочные расходы аппарата управления;
• оплату юридических консультационных и информационных услуг;
• оплату аудиторских услуг;
• представительские расходы;
• подготовку и переподготовку кадров;
• канцелярские товары;
• почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги;
• приобретение прав на использование программ для ЭВМ и баз данных;
• маркетинговые услуги;
• рекламу;
• приобретение прав пользования результатами интеллектуальной деятельности (франчайзинг);
• обслуживание пластиковых карт;
• страхование риска ответственности туроператора;
• другие связанные с производством, продвижением и реализацией туристского продукта операции.