1. запропонував нове поняття фонд, замість старого – капітал;
2. обґрунтував рахунок «Реалізація»;
3. вказав на підпорядкованість бухгалтера в питаннях методології своєму головному бухгалтеру;
4. відстояв порядок складання балансу тільки прямим шляхом;
5. запровадив принцип складання нагромаджуваних відомостей;
6. розробив методику обліку розрахунків по авансах.

3. Аналіз наукової  праці «Принципы общественного счетоведения»

3.1. Поняття громадського  господарства на  початок ХХ ст.

      Олександр Павлович Рудановський у своїй фундаментальній праці – «Принципы общественного счетоведения», яка була видана у 1913 році в Москві, відзначав, що кожне господарство у відповідності зі своїми цілями спеціалізується в одному із станів: накопичення (приватне господарство), споживання (громадське господарство) або виробництво. Найбільше відрізнялися такі цілі, як накопичення і споживання. Громадське господарство визначалося вченим, перш за все, як господарство, яке ставить своїм завданням задоволення суспільних потреб.

3.2. Кошторис і бюджет  громадських господарств

      Бюджету та кошторису громадського господарства (громадської організації в сучасній термінології) на початку минулого століття надавалося дуже велике значення. О.П. Рудановський писав: «В учете общественного хозяйства причина хозяйственной деятельности исчислена наперед сметою, в пределах которой совершаются обороты этого хозяйства, а отсюда счет бюджета, или счет оборота, в балансе общественного хозяйства есть интегральная причина всей хозяйственной деятельности». І далі: «В общественном хозяйстве всякое отступление от бюджета, всякая операция без указания ее отношения к источнику дохода или вообще к источнику покрытия расхода есть операция, не подлежащая учету, ибо принятие такой операции к учету рано или поздно приведет или к вуалированию, или к фальсифицированию баланса». Трактуючи поняття бюджету в широкому розумінні, О.П. Рудановський вважав, що це поняття (тобто бюджету) має лежати в основі не тільки суспільної, а й приватної господарської діяльності в тих випадках, якщо бажають змусити останню служити не тільки особистим, але й громадським інтересам, бажають нормувати приватну господарську діяльність так, щоб не виникало можливості непродуктивного використання всіх суспільних сил. Для громадського господарства «центр тяготения лежит в бюджете, из него вытекает вся деятельность общественного хозяйства. Этот центр лежит в области социальных отношений, связывающих политические и экономические отношения… всегда находится внутри, а не вне общественного хозяйства, что придает всей деятельности общественного хозяйства такое направление, при котором хозяйственные массы сохраняются в самом хозяйстве, а не выводятся из него, что требует поддержания равновесия во всех отношениях данного хозяйства… По мере установления равновесия в бюджете хозяйственная деятельность перестает приносить прибыль или убыток, направляется исключительно к сохранению и развитию хозяйства и к достижению коллективных целей. Такая деятельность с точки зрения частных интересов бесцельна, так как не дает никакой прибыли и сводится к простому уравнению между средствами удовлетворения и общественными нуждами, отсюда — понятие прибыли совершенно чуждо общественному хозяйству» [4, с. 3]

      З специфіки діяльності громадського господарства випливають і особливості ведення обліку. Так, аналітичний (контрольний) облік, на думку О.П. Рудановського, «имеет своей задачею установление объемов хозяйства. Определимый объем имеют хозяйства, деятельность которых направлена на удовлетворение внутренних потребностей и, вследствие этого, ограниченных — это деятельность общественных хозяйств… Объем бюджетных масс общественного хозяйства имеет видимое выражение в смете. Бюджет не равен смете. Бюджет равен реализованной смете, смета и бюджет понятия сопряженные, но не тождественные. Совокупность причин (всех явлений общественного хозяйства) задается наперед, и смета есть интеграл этих причин… Учет, не выходящий за рамки простого сопоставления одного бюджета без Актива и Пассива со сметою, представляет неполный аналитический (контрольный) учет и называется простой камеральной бухгалтерией» [4, с. 22].

      Кошторис  О. П. Рудановський визнає загальною нормою, тобто сукупністю всіх можливих норм, що з'ясовуються шляхом аналітичного (контрольного) обліку або шляхом безпосереднього спостереження – фактичного контролю. Форми для ведення аналітичного обліку Олександр Павлович рекомендував у вигляді таблиць, вважаючи, що книжковий облік мало застосовується.

      Облік, в якому підтримується безперервний зв'язок усіх оборотів у всіх рахунках з бюджетами, вчений називає «бюджетуванням» і вважає його обов'язковим у громадських господарствах, буквально: «В общественном хозяйстве бюджетирование, то есть немедленное приведение каждой операции в связь с определенным бюджетом, надо считать обязательным» [4, п. 322].

      Розмежування  бюджетів на підрозділи, на його думку, має випливати з розмежування джерел доходів, тому бюджетів має бути стільки, скільки є не зведених джерел доходу. Якщо будь-які витрати не можуть бути покриті за рахунок даного джерела доходів, то такі витрати дають підставу для появи нового підрозділу бюджету.

      За  незмінності категорій бюджети можуть підрозділятися на звичайні, особливі та надзвичайні. Щодо цього О.П. Рудановський у своїй праці пише, що «особенный бюджет, по происхождению и назначению, случайный, создается путем добровольных пожертвований на общественные нужды, что связывает этот бюджет по происхождению с процессом накопления. Пожертвования могут служить источником постоянного дохода с пожертвованных капиталов по мере их накопления, если капиталы не подлежат расходованию в капитальной сумме... Понятие чрезвычайного бюджета связано с чрезвычайными расходами общественного хозяйства» [4, п. 205].

      Доходи  громадських господарств могли бути у вигляді постійних, одноразових та періодичних доходів (див.Рис.3.2.1). 

      Рис. 3.2.1 Доходи громадських господарств*

* Розроблено автором за даними «Принципы общественного счетоведения»

      У О.П. Рудановського э цікава думка, яка виражена таким чином: «В общественном хозяйстве хозяйственная деятельность… связана… с бюджетом, оборот которого… имеет социальный вес, соединяя в себе свойства как экономических, так и юридических отношений. Если бюджет составлен правильно, то расходы уравновешиваются доходами, при соблюдении принципа бюджетного равновесия, процесс потребления завершается, в противоположность процессу производства и накопления, без всякого нарушения равновесия между имуществом и обязательствами… Для поддержания бюджетного равновесия все текущие расходы общественного хозяйства в полном объеме должны ставиться в связь с наперед определенными текущими доходами хозяйства. Эта связь устанавливается бюджетным законом или сметой, обычно на год» [4, п. 568,574].

      Дуже  важливим є той факт, що О.П. Рудановський кошторис називає «бюджетним законом», що, без сумніву, надає цьому документу першочергове значення з усіма наслідками, що випливають при його невиконанні.

      Далі  Олександр Павлович продовжує: «Задача синтетического учета показать, что все обороты составляют определенный бюджет, то есть развиваются в пределах сметы, и, как следствие, что учет оборотов общественного хозяйства должен бюджетировать каждый оборот. Всякий оборот между счетами вне связи с бюджетом недопустим, так как нарушает принцип бюджетного равновесия» [4, п. 574,575].

      Зіставляючи приватне і суспільне господарства, вчений зауважує, що «баланс частного хозяйства выражает простое статическое равенство Дебета и Кредита. Баланс общественного хозяйства выражает динамическое уравнение между Активами и Пассивами, которые поддерживаются уравновешенностью бюджетных масс и где статическая и динамическая части баланса абсолютно разграничены» [4, п. 583].

      Подальший розвиток понять кошторису і бюджету  в господарському житті громадських  організацій отримали пізніше в працях різних вчених в галузі бухгалтерського обліку, в тому числі в працях М.О.Блатова.

3.3. Камеральна бухгалтерія

      Свого часу О.П. Рудановський сформулював  ідеї камеральної бухгалтерії на свій розсуд. Він вважав, що в господарстві, в якому переслідується у вигляді мети – накопичення, встановлення активу і пасиву веде до встановлення рахунку обороту. У тих господарствах, де головним є споживання (саме до них належать громадські господарства) головним рахунком є ​​рахунок бюджету (обігу). Він веде до визначення двох інших рахунків: активу і пасиву.

      Форми обліку повинні бути обґрунтовані на умови суворого розмежування розподільних, виконавчих і рахункових функцій. На цій підставі О.П. Рудановський виділяв 3 типи облікових форми – розпорядчі акти, виконавчі документи та звіти.

      У своїй книзі в області обліку громадського господарства вчений дав  синтез трьох напрямків обліку. За своєю суттю бюджетна бухгалтерія  Олександра Павловича аналогічна тій, що Гюглі називав константною  бухгалтерією (Гюглі: Берн, 1901), яка  поєднує в собі камеральний напрям (німецька школа) і подвійну бухгалтерію. Сам О.П. Рудановський з цього приводу писав: «... синтетический учет общественного хозяйства развивался в тесной связи с так называемым учетом по двойной итальянской бухгалтерии, тогда как аналитический учет получил перевес в так называемой камеральной бухгалтерии… [4, с. 3].

      Аналитический (контрольный) учет исходит из сметы, ведется в постоянном сопоставлении  сметных назначений с отчетными  данными и приводит к аналитическому отчету, который должен служить основанием новой сметы. Связь между сметой и отчетом аналогична связи между активом и пассивом. А связь ассигнований, то есть назначений по отдельным статьям доходов с действительными доходами и связь кредитов, то есть назначений по смете расходов с действительными расходами аналогична связи дебета с кредитом» [4, с. 22].

      З точки зору О.П. Рудановського, метою  синтетичного обліку є ревізія, метою  ж аналітичного обліку – контроль, тобто спостереження за процесом господарської діяльності. Він зазначав: «Во всякой правильно составленной системе счетов должно иметь место полное равенство между стоимостью экономических благ, представленных экономическими счетами актива, с одной стороны, и ценностью юридических обязательств и норм, представленных счетами капиталов в пассиве, с другой стороны, для чего и те и другие должны быть измерены одной общей мерой — деньгами [4, п. 567]… Счетная ревизия и счетный контроль есть сущность всякого правильного учета общественного хозяйства» [4, п. 593].

      Таким чином, ви мали можливість переконатися самі, що праці видатного вченого-практика О.П. Рудановського, в тому числі  і «Принципы общественного счетоведения», вельми не прості, але вони містять в собі надзвичайно важливі ідеї, які не тільки вплинули на розвиток бухгалтерського обліку в часи СРСР, а й залишаються і досі актуальними в наші часи. 

Висновок

      Багато  науковців тією чи іншою мірою  беруть участь у створенні історії  бухгалтерського обліку, залишаючи  після себе вагомий або ледь помітний слід. Олександр Павлович Рудановський належить саме до першої категорії вчених. Він розробив цілий ряд наукових облікових концепцій та здійснив великий вплив на розвиток бухгалтерського обліку.

      Олександр Павлович Рудановський побудував баланс, який включав як статику (власне баланс), так і динаміку (звіт про фінансові результати, він називав його бюджет). Він наполягав на неприпустимості переоцінки об'єктів, що враховуються, вимагав широко використовувати результативні рахунки, списувати непрямі витрати в той звітний період, в якому вони виникали, обґрунтував бухгалтерську категорію фонду (замість капіталу).

      Рудановський  доводив, що головний бухгалтер повинен  підкорятися тільки головному бухгалтеру вищестоящої щаблі й ніколи керівнику  будь-якої ланки. Вчений неодноразово наголошував у своїх працях, що оцінка є основою бухгалтерського обліку. Запропонував новий підхід до предмета і методу рахівництва. Суттєвим моментом теорії Рудановського було введення ним поняття нормування балансу. Нормування, на його думку, випливало із закону пристосування, який припускав фондування, резервування, бюджетування. Олександр Павлович пропонував відрізняти натуральну інвентаризацію від рахункової.

      Дав цілий ряд ідей, що стосуються понять "фонд", "обґрунтування рахунків", "реалізація", "зведення балансів тільки прямим шляхом", "принципи накопичувальних відомостей" та інше. Вважав, що розвиток теорії бухгалтерського обліку має бути спрямовано на створення таких моделей обліку, які забезпечать найбільш повне відображення господарських процесів.

      У відношенні бухгалтерського обліку розрахунків з дебіторами і кредиторами  О.П. Рудановський запропонував модель балансу, за якій в пасиві відображалися  зовнішні відносини організації, а  в активі – внутрішні. Таким чином, вся дебіторська заборгованість розглядається як пасив з дебетовим сальдо. Це призвело до того, що в активі фігурували тільки грошові і матеріальні рахунки. Дана  теорія залишається актуальною і в наш час.