Трансформационные корректировки по налогам на прибыль

Корректировка 16 – «Расчет эффекта от изменения  ставки налога на прибыль».

Перенесенные на будущее неиспользованные налоговые кредиты 

Для признания отложенного  налогового актива, возникшего из перенесенных на будущее неиспользованных налоговых  кредитов, необходима уверенность в  том, что компания получит налогооблагаемую прибыль, которая эти убытки покроет (согласно принципу осмотрительности).

Взаимозачет налоговых разниц

Российское налоговое  законодательство (гл. 25 НК РФ) содержит ряд ограничений по взаимозачету. Похожие требования присутствуют и  в МСФО, поэтому в таких случаях  нет необходимости делать трансформационные  корректировки.

Досрочные или краткосрочные обязательства 

Если налог на прибыль подлежит уплате в течение  периода, превышающего 12 месяцев после  отчетной даты, то сумма налога раскрывается как долгосрочное обязательство.

В связи с тем что в соответствии с МСФО (IAS) 12 зачет краткосрочных налоговых активов и краткосрочных налоговых обязательств допускается только в том случае, когда компания имеет юридически закрепленное право зачета признанных сумм, данные о задолженности и переплате по налогу на прибыль должны показываться в отчетности развернуто:

• в части расчетов по налогу на прибыль с федеральным и региональным бюджетами в рамках одной компании;
• в части расчетов по налогу на прибыль по разным компаниям в рамках консолидированной отчетности.

 

 

 

 

 

 

 

Глава 3.Выполнение описанных корректировок  на примере компании «Альфа».

Компания «Альфа»  в течение 2009 г. осуществляла свою основную деятельность (производство фруктовых  соков). В ее учете были отражены все операции согласно РСБУ. На 31 декабря 2009 г. ей необходимо сделать трансформацию  годовой отчетности из РСБУ в МСФО. Отраженные операции, связанные с  налоговыми разницами и налогом на прибыль, указаны ниже.

Необходимо составить  отчетность по МСФО, используя трансформационные  корректировки.

Операция  – расчет налоговых разниц, связанных с долгосрочными активами

Компания «Альфа»  приобрела НМА стоимостью 30 000 руб. со сроком службы 2 года. Согласно МСФО такой НМА необходимо сразу признать в качестве расхода, так как нижняя граница стоимости НМА, признаваемых в учете, составляет 40 000 руб. (данное требование указано в учетной  политике компании «Альфа» для НМА). В налоговом учете НМА будет  признан по стоимости, равной 30 000 руб.

Корректировка 1 – «Формирование ОНА, возникшего при признании НМА в налоговом учете и непризнании в учете по МСФО».

В конце отчетного  года компания арендовала ОС стоимостью 100 000 руб. Условия договора аренды соответствуют  договору финансовой аренды, хотя в  нем указано, что арендованный объект учитывается на балансе арендодателя после передачи объекта в аренду. Согласно МСФО ОС необходимо признать в учете. В налоговом учете  этот объект не должен отражаться.

Корректировка 2 – «Формирование ОНО, возникшего при признании ОС согласно МСФО и непризнании в налоговом учете».

В отчетном периоде  был приобретен актив стоимостью 20 000 руб., который по ошибке учли в  налоговом учете в составе  ОС. По всем критериям его необходимо было признать в составе запасов  и в налоговом учете, и по МСФО. В налоговом учете эту ошибку исправили в следующем отчетном периоде, не начисляя амортизации. Согласно МСФО в текущем отчетном периоде  следует сделать корректировку  по реклассификации объекта из состава ОС в запасы (см. эту корректировку в табл. 5 и 6 под названием «Запасы»).

Данная корректировка  будет иметь постоянный характер, так как она не влияет на налоги на прибыль.

В налоговом учете  стоимость долгосрочных активов  на отчетную дату составила 800 000 руб. Для  определения влияния на отложенные налоги заполним вспомогательную таблицу (табл. 5).

Таблица 5 - Вспомогательная таблица для  расчета ОНО и ОНА по ОС и  НМА

№ п/п	Описание корректировки	Номер корректировки	Сумма корректировки	Характер разницы (влияние на прибыль)	На отчетную дату
	1	2	3	4	5
а	Стоимость активов/ обязательств по налоговому учету	–	–	–	800 000
б	Корректировки:	–	–	–	–
в	Непризнание НМА	1	(30 000)	Временная	–
г	Признание ОС	2	100 000	Временная	–
д	Реклассификация	Запасы	(20 000)	Постоянная	(20 000)
е	Итого налоговой  стоимости				780 000
ж	Балансовая стоимость  по МСФО				850 000
з	Итого налоговых  разниц				70 000

Операция  – расчет налоговых разниц, связанных с запасами

В начале года компания «Альфа» приобрела материалы  с отсрочкой платежа. В договоре на покупку указана стоимость  товаров – 100 000 руб., которую необходимо оплатить частями в течение 2 лет. На отчетную дату все приобретенные  материалы оставались на складе «Альфы». Дисконтированная стоимость запасов  и кредиторской задолженности на отчетную дату составляла 92 000 руб. Согласно МСФО в учете должна быть признана стоимость запасов в размере 92 000 руб., в налоговом учете – 100 000 руб.

Корректировка 8 – «Формирование ОНО/ОНА вследствие различных стоимостей запасов в  налоговом учете и учете по МСФО».

По ошибке в налоговом  учете в состав запасов не включен  актив стоимостью 20 000 руб. (см. корректировку  «Запасы» выше), который учли в составе  ОС. Его следует признать в составе  запасов. Такая корректировка будет  иметь постоянный характер.

В налоговом учете  стоимость запасов на отчетную дату составила 300 000 руб.

Для определения  влияния на отложенные налоги заполним вспомогательную таблицу (табл. 6).

Таблица 6 - Вспомогательная таблица для  расчета ОНО и ОНА по запасам

№ п/п	Описание корректировки	Номер корректировки	Сумма корректировки	Характер разницы (влияние  на прибыль)	На отчетную дату
	1	2	3	4	5
а	Стоимость активов/ обязательств по налоговому учету	–	–	–	300 000
б	Корректировки:	–	–	–	–
в	Дисконтированная стоимость  запасов	8	92 000 – 100 000 = (8000)	Временная	–
г	Реклассификация	Запасы	(20 000)	Постоянная	(20 000)
д	Итого налоговой  стоимости				280 000
е	Балансовая стоимость  по МСФО				272 000
ж	Итого налоговых  разниц				8000

Операция  – расчет налоговых разниц, связанных с дебиторской задолженностью

Компания «Альфа»  подготовила отчет о просроченной задолженности и рассчитала сумму  резерва по МСФО на основании своей  учетной политики (табл. 7).

Таблица 7 - Отчет о просроченной задолженности  и создание резерва

Задолженность, дней	Ставка резервирования, %	Сумма резерва
0–90	25	450 000
90–180	50	300 000
180–360	75	150 000
Свыше 360	100	90 000
Итого	–	990 000

Согласно налоговому учету резерв был создан в размере 90 000 руб.

Корректировка 10 – «Формирование ОНА вследствие различных подходов к определению  резерва по сомнительной дебиторской  задолженности».

Для того чтобы не было путаницы при трансформации  с резервом, необходимо начислить  новый резерв по МСФО и сторнировать резерв, начисленный в налоговом  учете (корректировка в табл. 8 под  названием «Резерв в н/у»).

Также «Альфа» проанализировала оставшуюся дебиторскую задолженность, по которой срок оплаты еще не наступил, но вероятность получения которой очень низкая из-за ожидаемого банкротства контрагента. Сумма сомнительной дебиторской задолженности составила 100 000 руб. Согласно МСФО такая задолженность не должна учитываться в составе дебиторской задолженности. В налоговом учете дебиторская задолженность должна быть отражена, пока не наступит момент банкротства или не закончится срок исковой давности.

Корректировка 12 – «Формирование ОНА вследствие различных подходов к признанию  дебиторской задолженности, вероятность  получения которой невысокая».

В налоговом учете  общая сумма дебиторской задолженности  составляет 1 500 000 руб.

Для определения  влияния на отложенные налоги заполним вспомогательную таблицу (табл. 8).

Таблица 8 - Вспомогательная таблица для  расчета ОНО и ОНА по дебиторской  задолженности

№ п/п	Описание корректировки	Номер корректировки	Сумма корректировки	Характер разницы (влияние  на прибыль)	На отчетную дату
	1	2	3	4	5
а	Стоимость активов/ обязательств по налоговому учету	–	–	–	1 500 000
б	Корректировки:	–	–	–	–
в	Резерв по МСФО	10	(990 000)	Временная	–
г	Резерв по сомнительной ДЗ	12	(100 000)	Временная	–
д	Сторно резерва по налоговому учету	Резерв в н/у	90 000	Временная	–
е	Итого налоговой  стоимости				1 500 000
ж	Балансовая стоимость  по МСФО				500 000
з	Итого налоговых  разниц				1 000 000

Операция  – расчет налоговых разниц, связанных с финансовыми инструментами

В учете компании «Альфа» отражены ценные бумаги (финансовый актив), которые компания способна и  намерена удерживать до погашения. В налоговом учете они отражены на отчетную дату по рыночной стоимости 70 000 руб., согласно МСФО их амортизированная стоимость на отчетную дату составила 60 000 руб. Для составления отчетности по МСФО необходимо сделать корректировку (70 000 руб. – 60 000 руб. = 10 000 руб.) по доведению стоимости финансового актива до амортизированной стоимости. Такая корректировка повлияет на величину налоговых разниц и будет иметь временный характер.

Корректировка 14 – «Формирование ОНА/ОНО вследствие различных подходов к определению  стоимости финансовых активов/обязательств».

В налоговом учете  общая сумма финансовых активов  составляет 70 000 руб.

Для определения  влияния на отложенные налоги заполним вспомогательную таблицу (табл. 9).

Таблица 9 - Вспомогательная таблица для  расчета ОНО и ОНА по финансовым активам

№ п/п	Описание корректировки	Номер корректировки	Сумма корректировки	Характер разницы (влияние  на прибыль)	На отчетную дату
	1	2	3	4	5
а	Стоимость активов/ обязательств по налоговому учету	–	–	–	70 000
б	Корректировки:	–	–	–	–
в	Резерв по МСФО	14	(10 000)	Временная	–
г	Итого налоговой  стоимости				70 000
д	Балансовая стоимость  по МСФО				60 000
е	Итого налоговых  разниц				10 000

Операция  – расчет налоговых разниц, связанных с кредиторской задолженностью

Как было указано  в операции «Расчет налоговых  разниц, связанных с долгосрочными  активами», «Альфа» взяла в лизинг ОС стоимостью 100 000 руб. Согласно МСФО необходимо сделать корректировку  по признанию ОС и кредиторской задолженности.

В налоговом учете  в составе кредиторской задолженности  числится только начисленная арендная плата согласно договору аренды в  размере 10 000 руб. Эту сумму необходимо сторнировать при составлении отчетности по МСФО (корректировка в табл. 10 под названием «КЗ по лизингу») для последующего начисления задолженности, рассчитанной по МСФО. Данная операция будет влиять на формирование отложенных налогов.