Учет активов и обязательств в иностранной валюте

     Порядок отражения в учете операций по продаже иностранной валюты рассмотрим на конкретном примере.

     На  транзитный валютный счет предприятия-экспортера поступила оплата за отгруженную продукцию от иностранного покупателя в размере 10000 долл. США. Курс доллара США, установленный ЦБ РФ на дату зачисления денежных средств на транзитный валютный счет, составил 27 руб./долл.

     После этого предприятием была подана заявка на обязательную продажу 7500 долл. США (75% валютной выручки). Согласно договору, заключенному с банком, комиссионное вознаграждение банка оплачивается с рублевого счета организации и составляет 120 руб., включая НДС - 20 руб.

     Валюта  была продана по биржевому  курсу, который составил 25 руб./долл. В этот же день рублевая выручка  от продажи валюты была зачислена на расчетный счет предприятия, а оставшаяся сумма валютной выручки (25%) переведена с транзитного счета на текущий валютный счет. Курс ЦБ РФ, установленный на эту дату составил 27 руб./долл.

     В учете предприятия  делаются следующие  проводки: ДЕБЕТ 52 субсчет «Транзитный валютный счет» КРЕДИТ 62

     - 270 000 руб. (10 000 USD ´ 27 руб.) – поступила оплата от иностранного покупателя за отгруженную продукцию;

     ДЕБЕТ 57 КРЕДИТ 52 субсчет  – «Транзитный валютный счет»

     - 202 500 руб. (7500 USD ´ 27 руб.) – направлена часть поступившей валютной выручки на продажу;

     ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 48

     - 187 500 руб. (7500 USD ´ 25 руб.) – денежные средства от продажи валюты по биржевому курсу зачислены на расчетный счет;

     ДЕБЕТ 48 КРЕДИТ 57

     - 202 500 руб. – списана  проданная валюта;

     ДЕБЕТ 48 КРЕДИТ 76

     - 120 руб. – отражено  комиссионное вознаграждение, причитающееся банку (с учетом НДС);

     ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51

     - 120 руб. – уплачено  комиссионное вознаграждение  банку;

     ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 48

     - 15 120 руб. (202 500 +120-187 500) – выявлен финансовый результат от продажи валюты;

     ДЕБЕТ 52 субсчет «Текущий валютный счет» КРЕДИТ 52 субсчет «Транзитный валютный счет»

     - 67 500 руб. ((10 000 USD - 7500 USD) ´ 27 руб.) – непроданный остаток валютной выручки зачислен на текущий валютный счет предприятия.

     Таким образом, организацией получен убыток от продажи валюты в размере 15 120 руб. Указанный убыток не будет уменьшать налогооблагаемую прибыль предприятия.

III. Учет активов и обязательств в иностранной валюте

     ПБУ 3/2000 устанавливает порядок, в соответствии с которым стоимость активов и обязательств организации, выраженной в иностранной валюте, пересчитывается в рубли. Определено так же, как отражать эти активы и обязательства в бухгалтерской отчетности.

     Нормы ПБУ 3/2000 не применяются к операциям, перечисленным в пункте 2 этого ПБУ. К таким операциям относятся:

31. пересчет в иностранные валюты показателей бухгалтерской отчетности, составленной в рублях;
32. пересчет стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте или условных денежных единицах, но подлежащих оплате в рублях;
33. включение данных бухгалтерской отчетности дочерних (зависимых) обществ, находящихся за пределами Российской Федерации, в сводную бухгалтерскую отчетность, которую составляет головная организация.

     Существуют  две группы активов и обязательств, стоимость которых может быть выражена в иностранной валюте. Эту стоимость необходимо пересчитывать в рубли.

     К первой группе относятся:

34. основные средства;
35. нематериальные активы;
36. малоценные и быстроизнашивающиеся предметы;
37. производственные запасы;
38. товары;
39. величина уставного капитала.

     Согласно  ПБУ 3/2000, валютную стоимость этих активов  необходимо пересчитать в рубли  по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции. В дальнейшем стоимость этих активов и обязательств не переоценивают.

     Ко второй группе активов и обязательств ПБУ 3/2000 относит:

40. иностранную валюту, находящуюся в кассе организации;
41. иностранную валюту, находящуюся на счетах в кредитных организациях;
42. денежные и платежные документы в иностранной валюте;
43. краткосрочные ценные бумаги, стоимость которых (номинал) выражена в иностранной валюте;
44. средства в расчетах с юридическими и физическими лицами (дебиторская и кредиторская задолженность, выраженная в иностранной валюте и т. д.);
45. остатки средств целевого финансирования, полученных в иностранной валюте из бюджета или иностранных источников.

     Стоимость этих активов и обязательств необходимо пересчитать в рубли на дату совершения операций в иностранной валюте. Затем эту стоимость необходимо переоценить по курсу иностранной валюты, установленному ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности. Кроме того, стоимость иностранной валюты, находящейся в кассе организации или на счетах в кредитных организациях, можно пересчитывать в рубли по мере изменения официальных курсов иностранных валют.

     3.1. Учет курсовой разницы

     Как было отмечено выше, валютную стоимость  некоторых активов и обязательств необходимо периодически пересчитывать  в рубли по курсу Центрального банка РФ.

     Поскольку в современных условиях курс рубля по отношению к другим валютам постоянно изменяется, то при переоценке активов и обязательств предприятия возникают положительные или отрицательные курсовые разницы.

     Согласно  ПБУ 3/2000, курсовая разница – это разница между рублевой стоимостью активов и обязательств, рассчитанной по официальному курсу иностранной валюты, действующему в день поступления активов и обязательств, и рублевой стоимостью активов и обязательств, рассчитанных по курсу иностранной валюты, действующему на момент проведения переоценки.

     Курсовые  разницы необходимо зачислять на финансовые результаты организации в составе внереализационных доходов или внереализационных расходов. ПБУ 3/2000 предусматривает только один способ зачисления курсовых разниц на финансовые результаты организации – по мере принятия этих разниц к бухгалтерскому учету. Это означает, что в течение отчетного периода курсовые разницы необходимо отражать на счете 99 «Прибыли и убытки». При этом в бухгалтерском учете нужно делать следующие проводки: ДЕБЕТ 52 ( 50, 60, 61, 62, 64, 76) КРЕДИТ 99

     - отражена положительная курсовая разница;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 52 (50, 60, 61, 62, 64, 76)

     - отражена отрицательная  курсовая разница.

     Положительные или отрицательные курсовые разницы  увеличивают или уменьшают налогооблагаемую прибыль предприятия.

     Порядок отражения курсовых разниц в бухгалтерском учете рассмотрим на условном примере.

     ЗАО «Кварт» имеет на валютном счете 10 000 USD. На момент поступления этих средств на валютный счет официальный курс доллара США составлял 28 руб. Соответственно по дебету счета 52 «Валютный счет» была отражена сумма 280 000 руб. (10 000 USD ´ 28 руб./USD). По состоянию на 31 марта 2004 года официальный курс доллара США составил 29 руб. Денежные средства предприятия необходимо переоценить исходя из нового курса доллара. В бухгалтерском учете переоценка отражается следующей проводкой:

ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 99

     - 10 000 руб. (10 000 USD ´ (29 руб./USD - 28 руб./USD)) – отражена положительная курсовая разница.

     По  условиям договора купли-продажи  российское предприятие  отгрузило продукцию  собственного производства иностранному партнеру. Стоимость продукции была установлена в размере 32 000 долл. США (в том числе НДС – 2000 долл. США). Себестоимость отгруженной продукции равна 75 000 руб.

     На  момент отгрузки (30 ноября 2003 года) курс доллара США составлял 26,42 руб. По состоянию на 31 декабря 2003 года, то есть на дату составления годовой бухгалтерской отчетности, иностранная фирма еще не оплатила полученную продукцию. На этот момент курс доллара США составлял 27 руб.

     Отгрузка  продукции отражается в бухгалтерском учете продавца следующим образом (в целях налогообложения предприятие определяет выручку «по отгрузке»):

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 99

     - 317 040 руб. (12 000 USD ´ 26,42 руб./USD) – отражена выручка от реализации продукции;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 19 субсчет «Расчеты по НДС»

     - 52 840 руб. (2000 USD ´ 26,42 руб./USD) – начислен НДС;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 45

     - 75 000 руб. – списана  на реализацию  себестоимость отгруженной  продукции;

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 67 субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог»

     - 6605 руб. ((317 040 руб. - 52 840 руб.) x 2,5%) – начислен налог на пользователей автомобильных дорог;

ДЕБЕТ 46 КРЕДИТ 26

     - 6605 руб. – списаны  на реализацию  общехозяйственные  расходы;

ДЕБЕТ 46 КРЕДИТ 99

     - 182 595 руб. (317 040 - 52 840 - 75 000 - 6605) – отражен финансовый результат от данной операции;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы»

     - 3963 руб. ((317 040 руб. - 52 840 руб.) ´ 1,5%) – начислен налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.

     Переоценка  дебиторской задолженности  по состоянию на 31 декабря 1999 года отражается в бухгалтерском учете предприятия проводкой:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 99

     - 6960 руб. ((27,00 руб./USD - 26,42 руб./USD) ´ 12 000 USD) – отражена положительная курсовая разница.

     ПБУ 3/2000 определило, что такое курсовая разница, возникающая при формировании уставного капитала организации. Это разность между рублевой оценкой вклада учредителя в уставный капитал, указанной в учредительных документах, и рублевой оценкой суммы вклада, исчисленной по курсу Центрального банка РФ на дату ее поступления. Эту курсовую разницу необходимо учитывать в составе добавочного капитала организации. В бухгалтерском учете операции по формированию уставного капитала организации отражаются следующими проводками:

ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 80 

     - отражена задолженность  учредителя по  вкладу в уставный  капитал, которая  отражена в учредительных  документах;

ДЕБЕТ 52 субсчет «Транзитный валютный счет» КРЕДИТ 75

     - получена иностранная  валюта в качестве вклада в уставный капитал.

3.2. Учет дебиторской и кредиторской задолженности

     Поскольку расчеты между резидентами на территории Российской Федерации разрешается осуществлять только в рублях, дебиторская задолженность в иностранной валюте может возникнуть при расчетах с зарубежными партнерами или выдаче подотчетных сумм работникам, направленным в загранкомандировки.⁷

     В бухгалтерском учете предприятия  дебиторская задолженность в  иностранной валюте отражается следующим образом:

ДЕБЕТ 62 (76) КРЕДИТ 46 (47, 48)

     - отражена задолженность  покупателей и  заказчиков за  реализуемую им  продукцию, работы, услуги, основные средства и прочее имущество;

ДЕБЕТ 61 КРЕДИТ 52

     - отражена задолженность  других предприятий  по авансам, перечисленным  им в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг);

ДЕБЕТ 71 КРЕДИТ 50

     - отражена задолженность  подотчетных лиц  по выданным им  денежным средствам.