Учет аренды основных средств

     Аренда земли и недвижимости может классифицироваться как финансовая аренда, но земля не имеет экономически обоснованного срока службы, поэтому такая аренда классифицируется как операционная аренда. Арендная плата в этом случае должна рассматриваться как авансовые платежи, выплаченные за весь срок аренды или за часть срока аренды.

   

  7.1. Отражение операций финансовой аренды в бухгалтерском учете                                                                                                                                                               

                                                     арендатора.

   С  юридической точки зрения арендованное  имущество собственностью арендатора не является, но, учитывая, что экономические выгоды арендатор имеет в течение срока полезной службы или большей части срока службы имущества и исполняет обязательство оплатить арендодателю справедливую стоимость имущества и вознаграждение за его использование, то арендованное имущество признается собственностью арендатора. Исходя из этих соображений, требуется отражение финансовой аренды в финансовой отчетности арендатора как актив и как обязательство. При этом стоимость арендованного имущества и сумма обязательства по финансовой аренде должны быть равны. В течение времени эти суммы будут отличаться друг от друга в связи с тем, что балансовая стоимость арендованного имущества определяется с учетом амортизации, а арендные обязательства будут уменьшаться по мере уплаты арендной платы. При финансовой аренде арендатор применяет в целях исчисления амортизации методы, используемые для амортизации таких же активов. Начисленная  

сумма амортизации  арендуемого имущества списывается на расходы организации, в том числе часть арендной платы, представляющую собой финансовую плату в виде процентов. Сумма амортизации и сумма погашения арендного обязательства за отчетные периоды не совпадают, следовательно, актив и обязательства по аренде после начала выплаты арендной платы не будут равняться между собой, поэтому арендатору необходимо предусмотреть, чтобы сумма амортизации за период аренды погашала обязательства по аренде. Стоимость арендованного актива должна быть погашена в течение более краткого из сроков аренды имущества или его полезной службы. При обоснованной уверенности, что право собственности на этот актив перейдет к арендатору, периодом амортизации является срок полезной службы арендованного актива.

     Арендная плата определяется  в процентах к сумме оставшегося  обязательства, и для распределения платы по периодам при этом допускаются приближенные расчеты. Например, договором на аренду технологического оборудования сроком на пять лет предусмотрена ежегодная арендная плата в сумме    2 500 тыс. тенге. Условиями договора предусмотрено, что арендные платежи производятся в начале каждого отчетного периода, а первый платеж осуществляется на момент заключения договора. Стоимость арендуемого оборудование составляет 10 000 тыс. тенге, сумма арендной платы за период аренды составит 12 500 тыс. тенге. Процентная ставка платежей установлена в 12,5 процента за год. В бухгалтерском учете арендатор может произвести записи в следующем порядке:

     Дт 2410 – Кт 4150 – 10 000 тыс. тенге;

     Дт 2920 – Кт 4160 – 2 500 тыс. тенге;

     Дт 4150 – Кт 4110 – 2 500 тыс. тенге;

     Дт 4150 – Кт 1030 – 2 500 тыс. тенге.

     В конце первого года начисляются  проценты, причитающиеся арендодателю:

     Дт 7310 – Кт 2920 – 937,5 тыс. тенге.

     Суммы вознаграждения и арендных  обязательств, 937,5 тыс. тенге и  1 562,5 тыс. тенге, соответственно, дают в итоге 2 500 тыс. тенге, т.е. общую сумму платежа по договору финансовой аренды. График арендных платежей можно при- 

вести в  форме таблицы, в которой отражаются начисляемые проценты в конце  каждого года и сокращение основного  долга по годам и суммы амортизации. В приведенной ситуации:

                                                                                            

                                                                                                                        « Таблица 2».

 

     Распределение платежа на суммы вознаграждения и арендованного обязательства производится:

     - наконец 1 года: 7 500 х 12,5% = 937,5 – сумма вознаграждения;

       2 500 – 937,5 = 1562,5 – сумма арендного обязательства;

     - наконец 2 года: 5937,5 х 12,5% = 742,2 – сумма вознаграждения;

        2 500 – 742,2 = 1 757,8 – сумма арендного обязательства и т.д.

     В рассматриваемой  ситуации первый арендный платеж  осуществляется после заключения договора. В общем, корреспонденция счетов может иметь, в зависимости от учетной политики и рабочего плана счетов компании, следующий вид:

 

    Дт                   Кт

     2410               4150 - на стоимость оборудования;

     2920               4160 - на сумму процентов (вознаграждения);

     4150               4110 - на сумму арендного обязательства;

     4160                4110 -на сумму вознаграждения;

     4110                1030 – оплата по аренде;

     7310                 2920 – начисление расходов по  процентам.

     Амортизация  на арендное имущество исчисляется  в зависимости от объективной уверенности получения арендатором права собственности на это имущество к концу срока аренды. Кроме того, берется во внимание, так называемая, гарантированная и негарантированная ликвидационная стоимость арендованного имущества. Для арендатора гарантированная ликвидационная стоимость – это ликвидационная стоимость имущества, определенная в начале аренды, реализация которой гарантируется по максимально возможной стоимости. Соответственно, негарантированная ликвидационная стоимость – это часть ликвидационной стоимости арендованного актива, получение которой арендодателем не гарантированно. Например, справедливая стоимость арендованного актива составляет 1 100 тыс. тенге, негарантированная ликвидационная стоимость – 100 тыс. тенге, к учету арендатором принимается оборудование по стоимости 1 000 тыс. тенге.

     Ставка  процента, подразумеваемая в договоре, обеспечивает равенство между справедливой стоимостью и суммой дисконтируемой стоимости минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости. Минимальные арендные платежи – это платежи, предусмотренные на срок аренды.

     Такие  особенности перехода права собственности  предусмотрены ст. 544 ГК РК, согласно  которой договор имущественного  найма, предусматривающий переход в последующем права собственности на имущество к нанимателю, заключается в форме, предусмотренной для договора купли – продажи такого имущества.

  

                          7.2. Аренда в бухгалтерском учете арендодателя.

     Для  арендодателя передача актива  в финансовую аренду означает  передачу рисков и экономических  выгод арендатору. В связи с  этим в балансе арендодателя отражается дебиторская задолженность по арендным платежам, соответствующая чистой инвестиции в аренду. Чистые инвестиции в аренду представляют собой валовые инвестиции в аренду за вычетом полученного финансового дохода. Валовые инвестиции в аренду равны сумме минимальных арендных платежей (с точки зрения арендодателя) и причитающаяся ему негарантированная ликвидационная стоимость арендуемого актива. Например, минимальные арендные платежи договором аренды предусмотрены в сумме 1 250 тыс. тенге, а негарантированная ликвидационная стоимость актива в конце срока аренды составляет 100 тыс. тенге, тогда валовые инвестиции в аренду составят 1 350 тыс. тенге. Негарантированная ликвидационная стоимость, как отмечалось выше, это часть ликвидационной стоимости актива, реализацию которой арендодатель не гарантирует, или реализация гарантируется стороной, связанной с арендодателем. Негарантированная ликвидационная стоимость имущества зависима от условий использования актива арендатором, что не дает возможности арендодателю гарантировать эту стоимость по завершении аренды. Если негарантированная ликвидационная стоимость актива уменьшится, разница признается доходом.

    На счетах  бухгалтерского учета арендодателя  даются следующие бухгалтерские проводки (с учетом показателей, приведенных в графике арендных платежей):

     Дт 2180

     Кт 2410 на стоимость оборудования 10 000 тыс. тенге;

     Кт 4420 на сумму вознаграждения 2 500,0 тыс. тенге.

    

     В начале первого года аренды:

     Дт 2180

     Кт 2160 на сумму первого арендного  платежа 2 500 тыс. тенге;

    Дт 1040 

     Кт 2180 на сумму арендного платежа  2 500 тыс. тенге.

    

     В конце первого года производится начисление дохода по вознаграждению:

     Дт 4420

     Кт 6010 на сумму 937,5 тыс. тенге и в дальнейшем по графику платежей производятся аналогичные записи каждый год, до завершения аренды.

    

      В начале второго года производится начисление на очередной платеж:

     Дт 2160

     Кт 2180 на сумму очередного платежа  2 500 тыс. тенге.

    

     В конце второго года:

     Дт 4420

     Кт 6010 на сумму 742,2 тыс. тенге, согласно  графику платежей и т.д., в каждом отчетном периоде общего срока аренды. 

                                                     8. Арендная плата.

     С экономической  точки зрения арендная плата  является доходом для арендодателя и расходом для арендатора.

     Правильное  оформление сторонами договора доходов и расходов по арендным обязательствам во многом зависит от соблюдения порядка определения и уплаты арендной платы, предусмотренного договором, ГК РК или иными законодательными актами.

     Гражданское законодательство предоставляет участникам арендных отношений полную самостоятельность в определении порядка, условий и сроков внесения арендной платы. 

     Арендная  плата может быть установлена  в виде уплаты денежными средствами, предоставления имущества, продукции.  

     Так же арендная плата включает в себя амортизационные отчисления на реновацию (полное восстановление) арендованного имущества в размере, соответствующем доле участия арендодателя в воспроизводстве сданного в аренду объекта. В арендную плату не включают налоги. В арендный платеж входит арендный процент.   

     Арендный процент - доля от стоимости арендуемого объекта, устанавливаемая в договоре аренды в виде фиксированной денежной суммы. По экономической природе он аналогичен проценту за пользование кредитом.  

     Если арендная плата установлена в виде имущества, выполнения работ, оказания услуг, то такую сделку можно рассматривать как бартерную операцию. В связи с этим обратим внимание на существенное обстоятельство в виде положений Закона РК "О государственном контроле при применении трансфертных цен". В статье 2 Закона приведен перечень операций, контролируемых в целях правильности применяемых цен, где подпунктом 2 предусмотрены бартерные операции. Если, по мнению налогового, инспектора, примененные сторонами сделки цены товаров (работ, услуг) отклоняются в ту или иную сторону более чем на 10 процентов от рыночной цены, налоговый орган вправе принять решение о доначислении налогов.

    Любая запись в бухгалтерских документах или, как их называют, учетных регистрах требует наличия документа, подтверждающего факт совершения операции. В арендных отношениях такими документами являются счета, налоговые счета-фактуры, которые называют первичными документами. Эти документы признаются основанием для учета при наличии в них даты составления, наименования предприятия, содержания хозяйственной операции, наименования должностных лиц, ответственных за составление документа, подписи и т.д. Все эти признаки называются реквизитами документа.