Тенденции развития прямого налогообложения

    Кроме вычетов из совокупного дохода и  зачетов по налогооблагаемому доходу, носящих универсальный характер, то есть действие которых распространяется на все категории налогоплательщиков, действуют специальные налоговые льготы. Для получения права на эти льготы необходимо подтверждение каких-либо особых обстоятельств.

    Во  всех странах действует категорический запрет на предоставление индивидуальных налоговых льгот, то есть льгот, которые могут получить отдельные лица. Льготы предоставляются только категориям лиц, то есть всем без исключения лицам, которые могут подтвердить наличие оговоренных в законе особых обстоятельств.

    Одной из важнейших тенденций в реформировании налогообложения доходов граждан в промышленно развитых странах наметилась тенденция увеличения вычетов и налоговых льгот, учитываемых при налогообложении доходов населения.

    Так, например, введение налоговых льгот  для матерей-одиночек повлекло значительный рост занятости этой категории английских граждан. Льготы предоставляются лицам, занятым на низкооплачиваемых работах или работающим неполный рабочий день. По мнению экспертов, с момента введения льгот в 1997 г. доля работающих матерей-одиночек увеличилась с 41 до 49%. Число работающих матерей-одиночек резко возросло в 1997-2000 гг., однако в последующие годы не изменялось. Это, как считают эксперты, означает, что введение льготы достигло своих целей, и теперь имеет место естественный уровень занятости матерей-одиночек в Англии. Благодаря повышению занятости средний доход этой категории граждан увеличился на 67 фунтов стерлингов в месяц. Таким образом, реализуется выполнение социальной функции подоходного налога.

    Рассмотренные выше вычеты и льготы могут быть разрешены лишь при документальном подтверждении и обосновании  необходимости их осуществления. Максимальный размер вычетов устанавливается в законодательном порядке либо как процент от дохода, либо в твёрдой сумме. В ряде стран при исчислении налогооблагаемого дохода предусмотрена возможность вычета суммы выходного пособия при увольнении, выплат по системе социального обеспечения, выплат по болезни, выплат определённым категориям лиц (участникам военных действий, семьям погибших, инвалидам и т.д.).

    В результате всех вычетов из скорректированного валового дохода образуется налогооблагаемый доход, к которому и применяется  действующая шкала ставок подоходного налога.

    Приведённая общая схема расчёта обязательств по подоходному налогу имеет значительную специфику в каждой отдельно взятой стране, где специальные налоговые  льготы могут быть предоставлены  как в форме вычетов, так и  в форме налоговых кредитов, то есть зачёта каких-либо произведённых платежей. Освобождение от налогообложения какого-либо вида доходов непосредственно оговаривается в налоговом законодательстве или принимает форму разрешённого налогового вычета либо скидки. Зачастую исключение отдельного вида дохода из совокупного годового дохода для целей налогообложения по подоходному налогу может быть связано с наличием дополнительного налогообложения, не входящего в систему налогообложения подоходным налогом и регулируемого на основании иных законодательных актов. В совокупный годовой доход для целей налогообложения подоходным налогом обычно включаются все основные доходы работающих по найму, а также дополнительные выплаты, доплаты, премии, не имеющие компенсационного характера.

    Ставки подоходного налогообложения устанавливаются законом. Во всех развитых странах ставки по подоходному налогу являются прогрессивными и, как правило, построены по системе сложной прогрессии. Для большинства развитых стран в последние десятилетия характерны следующие изменения в ставках подоходных налогов: значительное снижение предельных (максимальных) ставок, сокращение числа применяемых ставок, увеличение размеров необлагаемого минимума, индивидуальных и семейных вычетов. Следовательно, можно говорить о возникновении тенденции плавного перехода от прогрессивного к пропорциональному налогообложению доходов.

    Прогрессивный налог на доходы физических лиц - важнейший  элемент европейской социальной модели, инструмент сглаживания расслоения населения по доходам.

    Во  многих экономически развитых странах  граждане с низкими годовыми доходами полностью освобождены от налога на доходы физических лиц: так, в Люксембурге нулевая ставка применяется при доходах до 9750 евро, в Швейцарии - до 16100 франков, в Австрии - до 10000 евро, в Ирландии - до 5210 евро, в Швеции - до 306000 шведских крон, в Австралии - до 6000 австралийских долл., в США - до 8450 долл. В некоторых европейских государствах самые высокие ставки налога установлены уже для доходов, превышающих двукратный размер средней заработной платы в стране, однако в большинстве стран - для сверхвысоких доходов, коими считаются годовые доходы в размере более 50 тыс. евро (их имеет примерно 30% общей численности занятых, например, в Дании, Бельгии и Люксембурге - таблица).

    В странах Евросоюза применяются  разные схемы налогообложения доходов  физических лиц, заметно отличающиеся не только по уровню и прогрессивности  налоговых ставок, количеству налоговых  разрядов, но и по уровню социальности налогообложения. Имеется в виду учет социального статуса налогоплательщика (количество находящихся на его иждивении детей; супруги/супруга; инвалидность; возраст; налоговая нагрузка на семейный бюджет в форме процентов по ипотечному кредиту; затраты на лечение и обучение в высших учебных заведениях; страховые отчисления на пенсионное страхование; спонсорские пожертвования и т.п.). Социальные аспекты налогообложения учитываются главным образом в форме либо налоговых вычетов из налоговой базы, либо налоговых льгот.

    В экономически развитых странах дифференцированы не только ставки налога с физических лиц, имеющих разные уровни доходов, но и налоговые вычеты и налоговые льготы, что обеспечивает социальную справедливость налогообложения.

    Мировой финансово-экономический кризис, сопровождающийся ростом безработицы и сокращением реальных доходов населения, вновь обострил старую проблему - поиск оптимального соотношения между стимулирующей и фискальной функцией налогов, между эффективностью и социальной справедливостью налоговой политики. Большинство экономически развитых стран отказываются от такого весьма эффективного на поверхностный взгляд налогового инструмента, как пропорциональное снижение налогов, и в сложных условиях кризиса пытаются оптимально сочетать обе функции налогов, отдавая предпочтение усилению социальной функции налоговой системы (так, Великобритания и США повысили ставку налога с физических лиц со сверхвысокими доходами).

    Общепризнанно, что в условиях кризиса платежный  спрос со стороны средне- и низкодоходных  слоев населения стимулирует рост экономики. Именно на эту функцию налогов указывают и эксперты Организации экономического сотрудничества и развития, которые к наиболее эффективным антикризисным мерам относят инвестиции в инфраструктуру и поддержку потребления населения с низкими доходами.

    В подавляющем большинстве стран  супруги имеют право уплаты подоходного налога и определения обязательств по нему как по индивидуальной, так и по совместной системе налогообложения. В тех случаях, когда применяется система совместного налогообложения дохода семьи, при определении налоговых обязательств к налогооблагаемому доходу применяются пониженные ставки. Но, несмотря на возможность применения обеих систем налогообложения эксперты отмечают характерную тенденцию постепенного перехода от принципа обложения объединённых доходов супругов (семейный принцип) к обложению их доходов на индивидуальной основе. Однако, по мнению специалистов, обложению подоходным налогом должен подлежать не доход отдельного физического лица, а доход семьи, что позволит через налог осуществить финансовую поддержку семьи, стимулировать ее рост.

    Налоги  на доходы физических лиц чаще всего  относятся к группе общегосударственных (центральных, федеральных, конфедеральных) налогов, хотя во многих странах действуют  различного рода дополнительные налоги на физических лиц, надбавки к центральным налогам, поступающие в бюджеты регионов (штатов, провинций, земель) и в бюджеты органов местного самоуправления (городов, районов, округов, муниципалитетов и т.д.). При этом регламентация по взиманию налогов на доходы физических лиц, как правило, отнесена к исключительной компетенции центрального уровня власти. На общегосударственном уровне определяются объекты налогообложения, методика определения налогооблагаемого дохода, уровень общенациональных ставок, условия и размеры предоставляемых универсальных и специальных вычетов и зачётов, общие условия предоставления и получения налоговых льгот, сроки и порядок уплаты налогов и предоставления отчётности. На региональном и местном уровнях обычно могут изменяться лишь размеры ставок по дополнительным налогам или надбавкам к общенациональным налогам на доходы. Кроме того, в отдельных странах разрешено применять местные льготы для определённых категорий лиц, однако правила применения таких льгот в подавляющем большинстве стран также устанавливаются на общенациональном уровне. В федеративных и конфедеративных государствах могут существовать самостоятельные налоги на доходы физических лиц либо применяться различного рода надбавки к общегосударственному подоходному налогу.

    Налоговый период по подоходному налогообложению  физических лиц составляет один год. В большинстве случаев этот период совпадает либо с календарным  годом, либо с установленным законодательно финансовым (налоговым, фискальным) годом.

    Практически во всех странах налогоплательщику  предоставляется возможность при  расчёте налоговых обязательств в той или иной форме учитывать  фактически понесённые и документально  подтверждённые убытки прошлых лет. В ряде стран разрешено при  наличии соответствующих, определённых в законодательстве обстоятельств рассчитывать размер налоговых обязательств текущего года с учётом расходов будущих периодов.

  Основные  различия при исчислении налоговых обязательств физических лиц по подоходному налогообложению в развитых странах заключаются в следующем:

• расчет совокупного годового дохода, скорректированного валового дохода и налогооблагаемого дохода имеет свои особенности; существуют важные, а иногда и принципиальные различия в правилах по определению источников доходов;
• состав дохода, включаемого в совокупный годовой доход, отличается своей спецификой часто не только в одной стране, но и на региональном (земельном, провинциальном, штатном) уровне. Последнее особенно характерно для стран с федеративным и конфедеративным устройством. Для налогоплательщика также большое значение может приобретать специфика определения момента получения дохода; 
• имеются различия при определении категории «объект налогообложения», то емть объектом может выступать доход каждого члена семьи в отдельности или может применяться совокупное налогообложение дохода всей семьи как единого целого. Отдельные виды доходов могут быть самостоятельными объектами налогообложения;
• наиболее многообразен состав и характер налоговых зачетов, вычетов и льгот, применяемых при расчете величины налогооблагаемого дохода, определении величины налогового оклада или окончательных обязательств налогоплательщика;
• отмечаются существенные различия как в системах построения шкалы обложения подоходными налогами, так и в уровне минимальных, стандартных (средних) и максимальных ставок;
• значительным разнообразием характеризуются правила, регламентирующие налогообложение иностранных граждан, осуществляющих деятельность в стране, а также системы налогообложения граждан, длительное время работающих за рубежом и получающих доходы из иностранных источников. Правила, регламентирующие применение иностранного налогового кредита для принятия инвестиционных решений физическим лицом, могут иметь не менее важное значение, чем общий уровень налогообложения в той или иной стране.

    Рассматривая  тенденции проведения налоговых  реформ в иностранных государствах, можно заметить стремление правительств увеличивать налоги на доходы физических лиц. При одновременном снижении корпорационного налога этот фактор обеспечивает активизацию инвестиционной деятельности в государствах.

    Ставки  налога на доходы физических лиц в  некоторых странах по данным на 1 сентября 2009 г. представлены в таблице 1.

Таблица 1.

Размер  подоходного налога по странам мира. 

    В мире существуют страны, в которых  отсутствует подоходный налог, к  ним относятся: Андорра, Кувейт, Монако, Сомали, Саудовская Аравия, Объединённые Арабские Эмираты, Оман, Уругвай, Бермуды, Бурунди и другие. 

    2. Налогообложение доходов юридических лиц 

    Налог на прибыль предприятий и организаций - один из наиболее сложных в налоговой  системе. Его облагаемая база затрагивает  все многочисленные аспекты хозяйственной  деятельности предприятия. Корпорационным налогом облагаются акционерные общества, кооперативы, страховые ассоциации, промышленные предприятия, институты и фонды, созданные для реализации специальных целей.