Способы обеспечения обязанностей по уплате налогов и сборов

В п.2 ст.75 НК РФ предусмотрено соотношение  пени и сумм налога (сбора), а также мер ответственности за налоговые нарушения. Сумма пени уплачивается помимо сумм налога или сбора (недоимки) и независимо от использования мер ответственности (штрафов), предусмотренных за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Условие об установление пени может быть использовано наряду с применением других способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора (например, залога имущества).

П.3 ст.75 НК РФ определены порядок и  условия исчисления суммы пени.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.

Вопрос по поводу уплаты пения достаточно спорный, и при желании налогоплательщик может попытаться доказать, что данное требование не законно. Например, при  не подтверждении нулевой ставки у экспортера появляется обязанность уплатить НДС «задним числом» за тот период, в котором он отгрузил товары иностранному покупателю. Придется перечислить в бюджет пени за просрочку уплаты налога.

Аргументами в пользу налогоплательщика  может послужить следующее. Согласно ст.75 НК РФ, пеней признается установленная настоящей статьёй денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи перемещением товаров через таможенную границу РФ, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Следовательно, пени начисляются в  случае просрочки уплаты налога. Если факт экспорта не подтверждается, никакой просрочки нет. Ведь в течении 180 дней, начиная со дня отгрузки товара, которые дает налогоплательщику законодательство о налогах и сборах, говорить о неуплаченной сумме налога вообще не имеет смысла. Фактически в этот период отсутствует такое понятие как «неуплаченная сумма налога», исходя из которой и определяется  величина пени.

Однако позиция налоговых органов  по этому поводу однозначна: налогоплательщик должен заплатить пени. Поэтому, тем, кто решится спорить с «налоговиками» по этому вопросу, скорее всего, придется свою позицию отстаивать в суде.

Пени уплачиваются одновременно с  уплатой сумм налога и сбора или  после уплаты таких сумм в полном объеме.

Как и в отношении налогов  и сборов пени могут быть взысканы принудительно за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банке, а также за счет иного имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном ст.46-48 НК РФ.

Принудительное взыскание пеней  с организаций и индивидуальных предпринимателей производится в порядке, предусмотренном ст.46 и 47 НК РФ, а с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, - в порядке, предусмотренном ст.48 НК РФ.

Не начисляются пени на сумму  недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что  по решению налогового органа или суда были приостановлены операции налогоплательщика в банке или наложен арест на имущество налогоплательщика (ст.76, 77 НК РФ).

С учетом практики применения ст.75 НК РФ можно сделать вывод о том, что налогоплательщик не имеет возможности  самостоятельно погасить сумму недоимки в случае наложения судебным приставом-исполнителем по решению налогового органа либо суда ареста только на имущество третьей очереди, установленной ст.59 Федерального закона №119-ФЗ очередности ареста и реализации имущества.⁵

Подача заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки) или инвестиционного налогового кредита не приостанавливает начисления пеней на сумму налога, подлежащей уплате.

На практике иногда возникает ситуация, когда платежи не своевременно поступают  в бюджет по причине неверного указания реквизитов. В таком случае споры подлежат рассмотрению в суде с учетом правовой природы пеней и последствий для бюджета совершенных ошибок.⁶

В тоже время, несвоевременное поступление  платежей по вине банка не может  повлечь за собой начисление пеней.⁷ При этом налогоплательщик обязан представить в налоговый орган документы, подтверждающие исполнение в установленном порядке налогоплательщиком обязанности по уплате налога и устранения ошибки, допущенной банком.

В тоже время, налоговые  органы с 1 января  2007 года вправе начислять пени за просрочку уплаты любых авансовых платежей в соответствии со статьей 75 НК РФ. Такие изменения были внесены Федеральным законом  №137-Ф3.

С 1 января  2007 года пеня, предусмотренные  статьей 75 Кодекса, будет начисляться не только в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 53 и 54 Кодекса, но и в случае исчисления авансового платежа в ином, предусмотренного законодательством порядке. ⁸

Федеральным законом 137-Ф3 в ст.75  НК РФ введен п.7, в соответствии с  которым правила, изложенные в указанной  статье распространяются на плательщиков сборов и налоговых агентов.

Также, в соответствии с федеральным законом 137 – Ф3 в рассматриваемую статью был введен пункт 8, на основании которого установлено, что если налогоплательщик следовал письменным

разъяснениям Минфина России, при  возникновении недоимки на него не только не будет наложен штраф, но и будут начислены пени. Однако при этом должны быть соблюдены несколько условий:

1. Разъяснения должны быть даны  финансовым, налоговым или иным  уполномоченным органом государственной  власти (то есть не только Минфином  России, но и налоговыми органами, а также, например, органами ФСС РФ, органами Пенсионного фонда РФ – по вопросам уплаты страховых  взносов)                                                                           

2. Разъяснения должны быть даны  непосредственно самому налогоплательщику или неопределенному кругу лиц. Таким образом, если налогоплательщик воспользуется иными разъяснениями Минфина, то возможны сложности, поскольку многие разъяснения финансового ведомства оформлены в виде частных ответов на запросы налогоплательщиков. Если непосредственно в тексте письма нет указания на то, что разъяснения даются для всех налогоплательщиков или налоговых органов, право использовать данные разъяснения придется доказывать в суде. Важно то, что таким же образом теперь сформулированы требования и в п.3 ст.111 НК РФ к разъяснениям, освобождающим от ответственности (штрафов).

3. Разъяснения должны по смыслу  относиться к тому налоговому  или отчетному периоду, в котором  образовалась недоимка, вне зависимости  от даты разъяснений.

4. Освобождение от начисления  пеней будет только в том  случае, если разъяснения даны  после 31 декабря 2006 года.

5. Письменные разъяснения основаны  на полной и достоверной информации.

Дополнения данной статьи п.8 имеют  важное значение, поскольку снимают  ответственность с налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) в случае выполнения письменных разъяснений финансовых, налоговых, других уполномоченных органов по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, повлекших образование задолженности. 

 

2.4. Приостановление операций  по счетам налогоплательщика,  налогового агента

 

Статья 76 НК РФ определяет порядок  приостановления операций по счетам в банках и индивидуальных предпринимателей.

Федеральным законом 137 – ФЗ данная статья изложена в новой редакции. Теперь, порядок приостановления операции по счетам в банках регламентирован более подробно, чем в предыдущей. Внесенные изменения направлены на защиту прав налогоплательщиков-организаций и индивидуальных предпринимателей.

Операция по счетам в банке могут быть приостановлены в целях обеспечения исполнения решения о взыскании налога и сбора.

Кроме того, приостановление операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке может также  осуществляется в случае непредставления  этим налогоплательщиком-организацией налоговой декларации в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока представления такой декларации. Отменяется это решение в течение одного дня после представления декларации.

Приостановление операций по счету означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету.

П.1 ст. 46 НК РФ определяет условия взыскания  налога, сбора, а также пени за счет денежных средств, которые находятся  на счетах налогоплательщика (плательщика  сборов) - организации или налогового агента-организации в банках.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок, обязанность  по уплате налога исполняется принудительно  путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика  или налогового агента на счетах в банках. Взыскания налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика или налогового агента, требования на списание и перечисление в соответствующее бюджеты необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика или налогового агента.

Приостановление операций по счетам в банке налогоплательщика-организации  осуществляется на основании решения, принимаемого руководителем или  заместителем руководителя налогового органа, которым было направленно требование об уплате налога, пеней или штрафа. Причем, решение о приостановлении операций по счетам может быть принято только в случае неисполнения налогоплательщиком требования об уплате налога.

Федеральным законом № 137-ФЗ скорректирован п. 2 ст. 76 НК РФ, в связи с чем, у налогового органа возникает право, вынести решение о приостановлении операции по счетам только после вынесения решения о взыскании налога.

По общему правилу, приостановить  операцию по счетам банк может только в пределах суммы, указанной в решении налогового органа.

Форма решения о приостановления  операции по счетам налогоплательщика  утверждена Приказом ФНС РФ от 1 декабря 2006 года № САЭ-3-19/825. Этим же Приказом установлено и форма решения  об отмене приостановления операции по счетам налогоплательщика.

Федеральным законом № 137 – ФЗ п. 4 ст. 76 НК РФ изложен в новой редакции. Теперь указанным пунктом, налоговому органу предоставлено право передавать в банк решение о приостановлении  операции на бумажном носителе или  в электронном  виде. Кроме того, положения п. 4 теперь четко регламентируют порядок направления в банке решения путем наделения Центрального Российской Федерации полномочиями по его установлению.

Порядок направления решений о  приостановлении операции по счетам налогоплательщика, а также об отмене указанного решения урегулирован Приказом ФНС РФ от 1 декабря 2006 № САЭ – 3 – 19 / 824.

Решение налогового органа о приостановлении  операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке и решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке направляется налоговым органом в банк заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении или вручается налоговым органом под расписку представителю банка.

Моментом  получения банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика  сборов) или налогового агента в  банке, является:

• для решения, направленного б банк заказным почтовым отправлением – дата и время, указанные в уведомлении о вручении;
• для решения, врученного под расписку представителю банка – дата и время, указанные в отметке о принятии решения.

При направлении в соответствующий  банк на бумажном носителе решения  налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке и решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке, заполняются все реквизиты указанных форм, утвержденных Федеральной налоговой службой, заполняемые налоговым органом.

Изменения, внесенные в п.4 возлагают на налоговый  орган обязанность передать налогоплательщику  копию решения о приостановлении  операций по счетам в отличие от ранее предписанной обязанности направить уведомление.

П.5 ст.76 НК РФ регламентируется обязанность  банка не позднее следующего дня  после получения решения о  приостановлении операций по счетам сообщить в налоговый орган об остатках денежных средств налогоплательщика на счетах в банке, операции по которым приостановлены.

Решения налогового органа о приостановлении  операций по счетам налогоплательщика-организации  в банке подлежит безусловному исполнению банком.

Внесенные в п.7 комментируемой статьи Федеральным законом №137 ФЗ изменения предписывают фиксировать дату и время получения банком решения о приостановлении операций по счетам в уведомлении или расписке о получении решения. Порядок фиксации даты и времени при направлении решения банку электронном виде устанавливается Центральным банком РФ.

П.8 ст.76 НК РФ установлен порядок отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации  в банке после взыскания налога. Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в  банке отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения налоговым органом документов (их копий), подтверждающих факт взыскания налога.