Формирование и использование внебюджетных средств в организации

     Формировать фактическую себестоимость услуги было нельзя из-за того, что затраты, осуществляемые за счет доходов от предпринимательской деятельности, но по каким-то причинам не относимые  на фактическую себестоимость платных  услуг, нужно было отражать отдельно.

     Новая система бюджетного учета не содержит специальных счетов для отражения  затрат, которые производятся за счет прибыли после налогообложения.

     По  новому Плану счетов все затраты, которые связаны с осуществлением услуг, нужно отражать на счете 010604000 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)".

     Стоит отметить, что на этом счете, помимо фактических затрат на платные услуги, отражаются затраты на изготовление собственными силами материалов (ранее  отражаемые на субсчете 222 "Расходы по изготовлению и переработке материалов"), экспериментальных устройств (ранее отражаемые на субсчете 221 "Расходы по изготовлению экспериментальных устройств") и готовой продукции (ранее отражаемые на субсчете 080 "Готовая продукция").

     Порядок отражения в учете расходов учреждения, которые в момент их совершения невозможно отнести к конкретному источнику  финансирования, также претерпел  в новой системе бюджетного учета  некоторые изменения.

     В новом Плане счетов нет аналогов ранее применяемого для распределения таких затрат между источниками финансирования субсчета 210 "Расходы к распределению".

     Вместе  с тем необходимость такого распределения  в новых условиях организации  учета осталась, поскольку продолжает действовать требование об отнесении затрат бюджетных учреждений на соответствующий источник финансирования, что отражается в 18-м разряде номера каждого счета бюджетного учета.

     Конечно, Инструкцией к новому Плану счетов в перечень кодов источников финансирования введен код "0", применяемый при невозможности отнесения операций к определенному виду деятельности (источнику финансирования).

     Однако, учитывая требование четкой привязки всех затрат бюджетных учреждений к  источникам их финансирования, содержащие данный код счета бюджетного учета лучше применять только как временные (транзитные) учетные регистры для последующего отнесения затрат на соответствующий источник финансирования, то есть в качестве замены предусмотренного Инструкцией к прежнему Плану счетов субсчета 210.

     Исходя  из вышеизложенного, соответствующие затраты учреждения подлежат первоначальному отражению на счетах бюджетного учета, содержащих в 18-м разряде код "0" с последующим распределением их между бюджетными и внебюджетными источниками финансирования. Чтобы сблизить данные бухгалтерского и налогового учета, такое распределение целесообразно проводить в соответствии с требованиями статьи 321.1 Налогового кодекса РФ.

     Одна  из самых сложных проблем бюджетного учреждения – это  как распределить коммунальные расходы, если учреждение потратило на них и бюджетные деньги, и средства от предпринимательства.

     Бюджетные деньги и средства от предпринимательства, которые учреждение потратило на оплату коммунальных услуг, нельзя сразу  отнести на определенный вид деятельности. Поэтому их вначале собирают по дебету счета 210 "Расходы к распределению" и уже оттуда распределяют на счета затрат по бюджету и предпринимательской деятельности. Это делают пропорционально одному из показателей: площади помещений, численности персонала, объемам поступлений от каждого вида деятельности и т.п. (п. 168 Инструкции по бухгалтерскому учету № 107н).

     Здесь начинаются сложности. Так, распределять затраты пропорционально используемым площадям можно только в случае, если предпринимательская и уставная деятельность ведется в разных помещениях. А это встречается редко. Кроме того, все имущество бюджетного учреждения является государственной (муниципальной) собственностью. Поэтому, чтобы использовать помещение только для бизнеса, нужно разрешение органа управления этим имуществом.

     Не  всегда можно распределять затраты  и пропорционально численности  персонала. Ведь, как правило, предпринимательская  и уставная деятельность осуществляется одними и теми же людьми. При этом принимать работников исключительно  для бизнеса можно только с разрешения вышестоящих распорядителей бюджетных средств.

     Удобнее распределять затраты пропорционально  источникам финансирования. Во-первых, учреждению не придется оформлять и  согласовывать с вышестоящими организациями  никаких дополнительных документов (разрешений на использование имущества, штатных расписаний и т.п.). Во-вторых, названный метод ближе к принципам распределения затрат по Налоговому кодексу РФ. Поэтому именно этот метод мы рассмотрим подробно.

     Вначале определим, что относится к доходам от бюджетной (иначе говоря, уставной) деятельности.

     Во-первых, это суммы бюджетных обязательств. Причем ими могут быть как средства бюджета, запланированные в смете  доходов и расходов, так и фактически полученные деньги. Мы советуем брать  величину бюджетных ассигнований из сметы. Это приблизит данные бухучета к налоговому учету. Не забудьте: выбранный показатель нужно отразить в учетной политике.

     Надо  также иметь в виду, что суммы  бюджетных обязательств нужно рассчитывать пропорционально количеству месяцев, прошедших с начала года. Это связано с тем, что лимиты этих денег доводятся до организаций раз в квартал, а распределять коммунальные расходы нужно ежемесячно.

     Доходами  от бюджетной деятельности будут  и средства дополнительного бюджетного финансирования (если они указаны в смете доходов и расходов).

     Во-вторых, к доходам от уставной деятельности относятся средства целевого финансирования. Например, деньги, поступившие из органов  местного самоуправления (п.107 Инструкции по бухгалтерскому учету N 107н). Как и в первом случае, в расчете можно использовать как плановые, так и фактические суммы целевых средств. Опять же мы советуем сблизить бухгалтерский и налоговый учет и взять плановые величины поступлений из сметы.

     А к доходам от предпринимательской  деятельности относятся все средства, полученные от бизнеса. Исключение - внереализационные доходы (проценты по банковским вкладам, безвозмездно полученные ценности и т.д.).

     В последний день месяца нужно определить долю каждого дохода в общем объеме поступлений. И уже пропорционально этой доле списывать коммунальные расходы на счета затрат:

     - 200 "Расходы по бюджету на  содержание учреждения и другие  мероприятия";

     - 201 "Расходы за счет дополнительных  источников бюджетного финансирования";

     - 220 "Расходы по предпринимательской деятельности";

     - 225 "Расходы по целевым средствам  на содержание учреждения и  другие мероприятия".

     Особенности налогового учета коммунальных расходов даны в пункте 3 статьи 321.1 Налогового кодекса РФ. Кроме того, они разъяснены в пункте 4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 Налогового кодекса РФ.

     Там говорится, что при расчете налога на прибыль расходы распределяют между уставной деятельностью (в  размере бюджетных обязательств) и предпринимательством (без внереализационных  доходов) пропорционально источникам финансирования.

     Однако  в отличие от бухгалтерского учета  здесь нельзя выбирать, что именно брать в расчет: плановые или фактические  показатели. Распределять затраты в  налоговом учете нужно только согласно смете доходов и расходов, следовательно, независимо от фактически полученных денег. И в расходы включают только сумму, относящуюся к предпринимательской деятельности.

     Но  сначала придется определить разницу  между фактической стоимостью коммунальных услуг и величиной бюджетных расходов на них, которая запланирована в смете. Дело в том, что на расходы можно отнести лишь сумму, не превышающую эту разницу.

     Налогообложение прибыли регулируется 25 главой Налогового Кодекса РФ.

     В статье 321.1.НК РФ Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями говорится.

     Налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения. И получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов):

     1) полученных (произведенных) в рамках  целевого финансирования;

     2) полученных (произведенных) за счет  иных источников.

     В целях гл.25 НК иными источниками - доходами от коммерческой деятельности бюджетных учреждений признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических лиц и физических лиц по операциям реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, и внереализационные доходы.

     Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета НДС, налога с продаж и акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

     В налоговом учете учет операций по исчислению доходов от коммерческой деятельности и расходов, связанных  с ведением этой деятельности, ведется  в порядке, установленном гл. 25 НК

     Сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога на прибыль организаций не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счет средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

     В составе доходов и расходов бюджетных  учреждений, включаемых в налоговую  базу, не учитываются:

     1) доходы, полученные в виде средств  целевого финансирования и целевых  поступлений на содержание бюджетных  учреждений и ведение уставной  деятельности, финансируемой за счет указанных источников;

     2) расходы, производимые за счет  средств целевого финансирования  и целевых поступлений на содержание  бюджетных учреждений и ведение  уставной деятельности.

     Аналитический учет доходов и расходов по средствам  целевого финансирования и целевых поступлений ведется по каждому виду поступлений с учетом требований гл.25 НК.

     В сметах доходов и расходов бюджетного учреждения может быть предусмотрено  финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала за счет двух источников (целевого финансирования и доходов от коммерческой деятельности). В этом случае в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования). При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются следующие виды внереализационных доходов:

     1) доходы, полученные в виде банковских  процентов по средствам, находящимся  на расчетном, депозитном счетах;

     2) полученные от сдачи имущества  в аренду;

     3) в виде курсовых разниц;

     4) другие внереализационные доходы.

     В целях гл.25 НК при определении налоговой базы к расходам, связанным с осуществлением коммерческой деятельности, помимо расходов, произведенных в целях осуществления предпринимательской деятельности, относятся суммы амортизации, начисленные по имуществу, приобретенному за счет средств, полученных от этой деятельности, и используемому для осуществления этой деятельности. При этом по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 г., остаточная стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью объекта основных средств и суммой амортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета за период эксплуатации такого объекта.