Учет амортизации (износа) основных средств

Однако если проанализировать те требования, которые закреплены в статьях 256 и 257 НК РФ, можно прийти к выводу, что, по сути, критерии отнесения имущества к основным средствам для целей налогообложения практически не отличаются от критериев, установленных бухгалтерским законодательством.

В налоговом законодательстве активно используется термин "амортизируемые основные средства", которого в бухгалтерском  законодательстве нет.

Все основные средства для  целей налогообложения делятся  на амортизируемые и неамортизируемые.

Амортизируемые основные средства - это те основные средства, стоимость которых в налоговом  учете погашается путем начисления амортизации.

Cоответственно неамортизируемые основные средства - это те объекты, по которым амортизация не начисляется.

При этом гл.25 НК РФ вводит стоимостной критерий отнесения имущества к амортизируемому. Эта граница составляет 40000 руб.

Основные средства стоимостью более 40000 руб. являются амортизируемыми.

Основные средства стоимостью до 40000 руб. включительно амортизируемыми не являются, а их стоимость подлежит единовременному включению в состав материальных расходов в момент ввода в эксплуатацию (пп.3 п.1 ст.254 НК РФ).

Однако классификация  основных средств в гл. 25 НК РФ не ограничивается делением на амортизируемые и неамортизируемые.

Амортизируемые основные средства в свою очередь тоже делятся  на две группы: подлежащие и не подлежащие амортизации.

Перечень амортизируемых основных средств, не подлежащих амортизации, приведен в п. 2 ст. 256 НК РФ.

Таким образом, можно  сделать вывод о том, что общие принципы ведения учета основных средств, установленные бухгалтерским и налоговым законодательством, одинаковы.

При этом по ряду частных  вопросов гл.25 НК РФ устанавливает правила  учета, отличные от правил, установленных  ПБУ 6/01.

 

ГЛАВА 2. УЧЕТ АМОРТИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

 

2.1. Понятие и сущность амортизации

 

Покупая основное средство, организация тратит деньги на его  приобретение. После этого начинает его использовать: выпускать продукцию  или оказывать услуги, зарабатывая  при этом прибыль. Получается, что основное средство - главный источник прибыли предприятия.

Начисление амортизации  начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором  объект основных средств признается активом, и прекращается, начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем погашения стоимости этого объекта, либо его списания в связи с прекращением права собственности.

На период реконструкции, модернизации, дооборудования (достройки) и консервации (на срок более трёх месяцев) начисление амортизации основных средств приостанавливается.

Часть стоимости основного  средства ежемесячно включается в стоимость произведенной продукции.

Это происходит до тех  пор, пока вся стоимость основного  средства не вернется на предприятие  в виде денег, полученных от продажи продукции.

Такой процесс возмещения затрат на приобретение основного средства, который продолжается на протяжении нескольких лет, в бухгалтерском учете принято называть амортизацией, а суммы, которые ежемесячно возмещаются, принято называть амортизационными отчислениями.

При отражении операции начисления амортизации основные средства будут переносить свою стоимость (в  бухгалтерском учете) на 20-й счет проводкой:

Дт 20 Кт 02 или Дт 20 Кт 01.

Во всех случаях первичным  документом будет являться расчет бухгалтерии, составленный в произвольной форме.

 

2.2. Способы начисления и учет амортизации основных средств в бухгалтерском учете

 

В соответствии с п. 17 ПБУ 6/01 амортизация не начисляется  по:

- объектам жилищного  фонда (жилые дома, общежития,  квартиры и т.п.);

- объектам внешнего  благоустройства и другим аналогичным  объектам (лесное, дорожное хозяйство,  специализированные сооружения  судоходной обстановки и т.п.);

- продуктивному скоту,  буйволам, волам и оленям, многолетним  насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста;

- объектам основных  средств, потребительские свойства  которых с течением времени  не изменяются (земельные участки  и объекты природопользования).

Стоимость остальных  объектов основных средств переносится  на затраты по производству и реализации товаров или продукции, выполнению работ либо оказанию услуг в течение установленного срока полезного их использования через начисление амортизации.

Согласно п. 23 ПБУ 6/01 начисление амортизации по объекту основных средств не прекращается во все время его использования, кроме периода его восстановления (ремонта) продолжительностью более 12 месяцев или перевода на консервацию продолжительностью более 3 месяцев.

Согласно п. 18 ПБУ 6/01 объекты  основных средств стоимостью не более 40 000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, разрешается списывать на затраты производства по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

Таким образом, предприятие  может сразу списывать стоимость таких основных средств на себестоимость продукции проводкой:

Дт 20 Кт 01.

Выбор способа списания обязательно нужно зафиксировать  в учетной политике организации.

Амортизация на основные средства начинает начисляться в  следующем месяце после принятия их к учету.

Согласно п. 18 ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств  может производиться одним из следующих способов:

1. линейный способ;

2. способ уменьшаемого  остатка;

3. способ списания  стоимости по сумме чисел лет  срока полезного использования;

4. способ списания  стоимости пропорционально объему  продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение  всего срока полезного использования  объектов входящих в эту группу.

1. Линейный способ:

При линейном способе  начисления амортизации согласно п. 19 ПБУ 6/01 годовая сумма амортизационных  отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств  и нормы амортизации, исчисленной  из срока полезного использования этого объекта.

В течение отчетного  года амортизационные отчисления производятся ежемесячно в размере 1/12 годовой  суммы.

Пример 1. Стоимость объекта равна 200 000 рублей.

Срок использования - 8 лет.

Годовая сумма амортизационных отчислений в течение всего срока будет составлять 25 000 рублей (200 000 рублей : 8 лет).

Ежемесячное отчисление амортизации в бухгалтерском  учете будет отражаться проводкой:

Дт 20 (23, 25, 26, 44) Кт 02  - 2083,33 руб. (25 000 : 12 месяцев).

Преимуществом метода прямолинейного списания является простота расчета и равномерность распределения суммы амортизации между учетными периодами, что обеспечивает сопоставимость себестоимости продукции с доходами от ее реализации.

Недостатком данного  метода является то, что он не учитывает моральный износ основных средств, различие их производственной мощности в разные годы эксплуатации и необходимость увеличения затрат на ремонт в последние годы использования.

Поэтому предприятия  могут применять метод ускоренной амортизации основных средств, при котором в первые годы эксплуатации основных средств списывается большая (основная) часть их стоимости с ежегодным снижением сумм и амортизационных отчислений.

2. Способ уменьшаемого остатка:

При начислении амортизации  способом уменьшаемого остатка согласно п. 19 ПБУ 6/01, годовая сумма амортизации исчисляется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года, нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством РФ.

В течение отчетного  года амортизационные отчисления производятся ежемесячно в размере 1/12 годовой  суммы.

Пример 2. Допустим, что первоначальная стоимость объекта основных средств - 200 000 рублей.

Срок полезного использования 8 лет.

Коэффициент ускорения  равен 2.

Начисление амортизации  по данному объекту представлено в таблице 2.1.

 

 

 

Таблица 2.1.

 

РАСЧЕТ АМОРТИЗАЦИОННЫХ  ОТЧИСЛЕНИЙ СПОСОБОМ УМЕНЬШАЕМОГО ОСТАТКА

 

Год	Остаточная стоимость на начало года	Норма амортизации, %	годовая сумма амортизации	ежемесячная сумма амортизации	остаточная стоимость  на конец года
1	200 000	25	50000	4166,67	150000
2	150 000	25	37500	3125	112500
3	112500	25	28125	2343,75	84375
4	84375	25	21093,75	1757,81	63281,25
5	63281,25	25	15820,31	1318,36	47460,94
6	47460,94	25	11865,24	988,77	35595,7
7	35595,7	25	8898,93	741,58	26696,77
8	26696,77	25	6674,19	556,18	20022,58

 

 

В ПБУ 6/01 не предусмотрена  прямая норма о способе списания недоамортизированного остатка.

Если по конкретному  вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения  бухгалтерского  учета, организация разрабатывает их самостоятельно при формировании учетной политики исходя из норм ПБУ 1/2008 и иных положений по бухгалтерскому учету (п. 8 ПБУ 1/2008).

Следовательно, порядок  списания не погашаемой при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка части стоимости объекта  организация устанавливает самостоятельно и закрепляет его в учетной  политике.

3. По сумме чисел лет срока полезного использования:

При начислении амортизации  по сумме лет срока полезного  использования, согласно п. 19 ПБУ 6/01, годовая  сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств  и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

В течение отчетного  года амортизационные отчисления начисляются  ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

Пример 3. Первоначальная стоимость объекта - 200 000 рублей.

Срок полезного использования - 8 лет.

Сумма чисел лет срока  полезного использования в этом случае составит:

1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8 = 36.

В первый год эксплуатации соотношение будет равным 8/36.

Во второй - 7/36.

В последний, восьмой - 1/36.

Годовая норма начисления амортизации в первый год составит 22,22 % (8 : 36 * 100 %).

Во второй год 19,45 % (7 : 36 * 100 %).

В последний восьмой - 2,78 % (1 : 36 * 100 %).

Начисление амортизации по данному объекту представлено в таблице 2.2.

Из приведенного примера  видно, что самая большая сумма  амортизации начисляется в первый год, а затем уменьшается, накопленная  амортизация возрастает, а остаточная стоимость каждый год уменьшается  до тех пор, пока не достигнет нуля.

 

 

 

 

Таблица 2.2.

 

РАСЧЕТ АМОРТИЗАЦИОННЫХ  ОТЧИСЛЕНИЙ ПО СУММЕ ЧИСЕЛ ЛЕТ  СРОКА ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ

 

год	Первона-чальная стоимость, руб.	Годовое соотно-шение	Годовая норма аморти-зации, %	годовая сумма амортизации, руб.	ежемесячная сумма амортизации, руб.	остаточная стоимость  на конец года, руб.
1	200 000	8/36	22,22	44 444,44	3 703,10	55 555,56
2	200 000	7/36	19,44	38 888,89	3 240,74	16 666,67
3	200 000	6/36	16,67	33 333,33	2 777,78	83 333,33
4	200 000	5/36	13,89	27 777,78	2 314,88	55 555,5
5	200 000	4/36	11,11	22 222,22	1 851,85	33 333,33
6	200 000	3/36	8,33	16 666,67	1 388,89	16 666,66
7	200 000	2/36	5,56	11 111,11	925,93	5 555,55
8	200 000	1/36	2,78	5 555,55	462,96	0