Учет амортизации (износа) основных средств

 

 

4. Пропорционально объему продукции (работ):

При начислении амортизации пропорционально объему продукции (работ), согласно п. 19 ПБУ 6/01, начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

При применении этого способа организация  должна определить:

- срок полезного использования;

- предполагаемый объем  выпуска продукции за установленный  срок использования;

- ежегодный предполагаемый  объем выпуска продукции.

Ежемесячно амортизацию  следует относить на затраты в  размере 1/12 годовой суммы.

Рассмотрим порядок  начисления амортизации пропорционально объему продукции (работ):

Пример 4. Первоначальная стоимость объекта - 200 000 рублей. Срок полезного использования - 8 лет. Предполагается, что при использовании данного объекта будет изготовлено 2 000 000 единиц продукции.

В первый год эксплуатации планируется выпустить 100 000 единиц продукции. Годовая сумма амортизации составит 10 000 рублей (200 000 руб. * 100 000 ед. : 2 000 000 ед.). Ежемесячно на затраты следует относить по 833,33 рубля (10 000 : 12 мес.).

Во второй год эксплуатации планируется выпустить 300 000 единиц продукции. Годовая сумма амортизации 30 000 рублей (200 000 руб. * 300 000 ед. : 2 000 000 ед.), а месячная - 2 500 рублей (30 000 : 12 мес.). И так далее.

Применение данного  метода позволяет более точно  отражать в бухгалтерском учете затраты на изготовление продукции (выполнение работ) в зависимости от интенсивности использования объекта основных средств. Но при этом увеличивается и трудоемкость учетных работ, особенно при большой номенклатуре основных средств.

 

2.3. Способы начисления амортизации и учет основных средств в налоговом учете

 

Согласно п. 3 ст. 257 НК РФ из состава амортизируемого имущества  исключаются основные средства:

- переданные по договорам  в безвозмездное пользование;

- переведенные по решению  руководства организации на консервацию продолжительностью свыше 3 месяцев;

- находящиеся по решению  руководства организации на реконструкции  и модификации продолжительностью  свыше 12 месяцев.

В соответствии с п. 2 ст. 256 НК РФ не начисляется амортизация  по:

- земельным участкам и иным объектам природопользования (воде, недрам и др. природным ресурсам);

- имуществу бюджетных  организаций, за исключением имущества,  приобретенного в связи с осуществлением  предпринимательской деятельности  и используемого для осуществления такой деятельности;

- имуществу некоммерческих  организаций, полученному в качестве  целевых поступлений или приобретенному  за счет средств целевых поступлений  и используемому для осуществления  некоммерческой деятельности;

- имуществу, приобретенному (созданному) с использованием бюджетных средств целевого финансирования (кроме полученного при приватизации);

- объектам внешнего  благоустройства и других аналогичных  объектов;

- продуктивному скоту,  буйволам, волам, якам, оленям, другим  одомашненным диким животным (за исключением рабочего скота);

- ряду других объектов  основных средств, перечень которых  приведен в п. 2 ст. 256 НК РФ.

В налоговом учете  в соответствии с п. 1 ст. 259 НК РФ предусмотрено  два метода начисления амортизации  основных средств:

1. Линейный метод;

2. Нелинейный метод.

В налоговом учете  выбранный метод амортизации  применяется к объекту амортизируемого  имущества, а не к группам однородных объектов основных средств, как это  предусмотрено ПБУ 6/01.

Под амортизируемым имуществом в налоговом кодексе понимается все имущество (основные средства и нематериальные активы), которые находятся в собственности предприятия (все исключения были изложены выше), со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

1. Линейный метод начисления амортизации:

В соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ линейный метод представляет собой равномерное списание стоимости амортизируемого имущества в течение срока его полезного использования, установленного организацией при принятии объекта к учету.

При применении линейного метода сумма  начисленной за один месяц амортизации, в отношении объекта амортизируемого  имущества, определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении линейного метода, норма  амортизации по каждому объекту  амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (1/n) * 100 %,

где K – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Пример 5. В январе 2012 года организацией введен в эксплуатацию объект основных средств приобретенный в этом же месяце за 60000 рублей (без НДС).

Организацией установлен срок полезного использования равный 6 годам (72 месяца).

Основное  средство используется в предпринимательской  деятельности организации.

Ежемесячная норма амортизации составит (1/72 месяца) * 100 % = 1,39 %.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 834 рубля (60000 рублей * 1,39 %).

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль в состав расходов, связанных  с производством и реализацией, будет включаться сумма амортизации  по данному основному средству в  размере 834 рубля.

2. Нелинейный метод:

При нелинейном методе амортизация начисляется на остаточную стоимость основного средства.

Порядок расчета амортизации  меняется после того, как остаточная стоимость основного средства составит 20% от его первоначальной стоимости.

В этом случае остаточная стоимость амортизируемого имущества  в целях начисления амортизации  фиксируется как базовая стоимость, для дальнейшего определения амортизационных отчислений.

Поэтому, чтобы определить ежемесячную сумму отчислений, базовую стоимость делят на количество месяцев, оставшихся до конца срока использования данного объекта основного средства.

Пример 6. В январе 2009 года организацией приобретен и введен в эксплуатацию объект основных средств, стоимостью 50 000 руб. (без учета НДС). Срок полезного использования установлен организацией в 5 лет (60 месяцев.). Организацией закреплен в учетной политике в целях налогообложения прибыли нелинейный метод начисления амортизации. Предположим, что основное средство используется для управленческих нужд организации.

Расчет суммы ежемесячных  амортизационных отчислений по объекту основных средств:

1. Срок полезного использования  объекта основных средств: 60 месяцев.

2. Норма амортизации  объекта: (2 : 60 мес.) * 100 % = 3,33%

4. Сумма амортизационных отчислений за февраль 2009 г.:

50 000 руб. * 3,33% : 100% = 1665 руб.

5. Остаточная стоимость  объекта по состоянию на 1 марта 2009 г.:

50 000 руб. - 1665 руб. = 48 335 руб.

6. Сумма амортизационных отчислений за март 2009 г.:

48 335 руб. * 3,33% : 100% = 1610 руб.

7. Сумма амортизационных отчислений за 1 квартал 2009 г.:

1665 руб. + 1610 руб. = 3275 руб.

8. Остаточная стоимость  объекта по состоянию на 1 апреля 2009 г.:

48 335 руб. - 1610 руб. = 46 725 руб.

9. Сумма амортизационных  отчислений за апрель 2009 г.:

46 725 руб. * 3,33% : 100% = 1556 руб. и т.д.

10. Подобным образом  (см. п. 1 - 8 примера) амортизация будет начисляться до тех пор, пока остаточная стоимость основного средства составит 20% от его первоначальной стоимости, то есть 10 000 руб. (50 000 руб. * 20% : 100%). Это произойдет в январе 2013 г. (на 48 месяце начисления амортизации): остаточная стоимость объекта основных средств на 1 февраля 2013 г. составит 10 098 руб.

11. Число месяцев, оставшихся  до конца срока полезного использования: 60 мес. - 48 мес. = 12 мес.

12. Базовая стоимость объекта основных средств по состоянию на 1 февраля 2013 г.: 10 098 руб.

13. Сумма ежемесячных  амортизационных отчислений (с февраля 2013 г.): 10 098 руб. : 12 мес. = 842 руб.

 

2.4. Синтетический и аналитический учёт амортизации основных средств и отражение в учете и отчетности возникающих разниц между бухгалтерским и налоговым учетом

 

Для начисления амортизации используются разработочные таблицы формы:

- "Расчет амортизации основных средств" (для промышленных предприятий);

- "Расчет амортизации основных средств" (для строительных организаций);

- "Расчет амортизации по автотранспорту".

Данные указанных  расчетов служат обоснованием для отражения  в учете суммы начисленной амортизации и износа основных средств.

Для учёта амортизации  используют пассивный счёт 02 "Амортизация основных средств.

К этому счёту  могут быть открыты два субсчёта:

02-1 "Амортизация собственных основных средств";

02-2 "Амортизация  имущества сданного в лизинг".

На первом субсчёте учитывают движение амортизации  основных средств принадлежащих организации на правах собственности.

На втором –  движение амортизации по лизингу  основных средств.

Начисленную сумму  по собственным основным средствам  производственного назначения отражают проводкой:

Дт 20, 23, 25, 26 Кт 02.

По основным средствам, сданным в текущую аренду, сумма отражается проводкой:

Дт 91-2 Кт 02.

По основным средствам непроизводственного назначения отражается проводкой:

Дт 29, 84 Кт 02.

При выбытии  основных средств сумму амортизации  по ним списывают проводкой:

Дт 02 Кт 91.

Аналитический учёт по счёту 02 ведут по видам и отдельным инвентарным объектам основных средств и оформляют разработочной таблицей «Расчёт амортизации основных средств».

 Рассмотрим возникающие разницы в виде сумм начисленной амортизации между бухгалтерским и налоговым учетом в таблице 2.3. 

Таблица 2.3.

 

ВОЗНИКАЮЩИЕ РАЗНИЦЫ  МЕЖДЫ НАЛОГОВЫМ И БУХГАЛТЕРСКИМ  УЧЕТОМ И ОТРАЖЕНИЕ ИХ В УЧЕТЕ

 

Вид расхода	Отражение операции		Разницы, активы и обязательства по ПБУ 18/02
	Бухгалтерский учет	Налоговый учет	Постоян-ные (ПНО,ПНА)	Вычитаемые (ОНА)	Налогооблагаемые (ОНО)
			Д99 К68 (ПНО) Д68 К99 (ПНА)	Д09 К68 (начисление) Д68 К09 (погашение)	Д68 К77 (начисление) Д77 К68 (погашение)
Расходы в виде сумм начисленной амортизации
Амортиза-ционная премия –  до 30% стоимости основных средств	Не применяется	Включается в состав расходов в размере не более 10% стоимости основных средств (не более 30% в отношении  основных средств 3 - 7 амортизационных групп) (п.9 ст.258 НК РФ)	-	-	ОНО, погашается при начислении амортизации
Амортизация по основным средствам, переданным в безвозмездное пользование	Начисляется (п.п. 17, 23 ПБУ 6/01)	Не начисляется (п.3 ст.256, п.2 ст.322 НК РФ)	ПНО по мере начисления амортизации	-	-
Амортизация по основным средствам, работающим в условиях агрессивной среды или повышенной сменности (кроме основных средств 1 - 3 амортиза-ционных групп)	Повышающий коэффициент  не применяется	Применяется повышающий коэффициент не выше 2 (пп.1 п.1 ст.259.3 НК РФ)	-	-	ОНО, погашается при начислении амортизации
Амортизация по основным средствам, полученным по договору лизинга	Повышающий коэффициент  не применяется	Применяется повышающий коэффициент не выше 3 (кроме основных средств 1 - 3 амортизационных групп) (пп.1 п.2 ст.259.3 НК РФ)	-	-	ОНО, погашается при начислении амортизации
Различия в сроках полезного использования основных средств	Определяется организацией самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с производительностью или мощностью, ожидаемого физического износа и т. д. (п.20 ПБУ 6/01)	Определяется организацией самостоятельно в пределах срока полезного использования, установленного Классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 (п.1 ст.258 НК РФ)	-	Если срок полезного использования в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом, образуется ОНА. Уменьшается после полного списания стоимости в бухгалтерском учете	Если срок полезного использования в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом, образуется ОНО. Уменьшается после полного списания стоимости в налоговом учете
Амортизация по непроизвод-ственным основным средствам	Начисляется (п.п.12, 15,18 ПБУ 10/99)	Не начисляется (п.49 ст.270  НК РФ)	ПНО по мере начисления амортизации	-	-