Судово-бухгалтерська експертиза операцій з товарно-матеріальними цінностями

     Важливим  джерелом фактографічної інформації для  проведення судово-бухгалтерської експертизи операцій з матеріальними цінностями є реєстри аналітичного і синтетичного обліку за рахунками: 20 «Виробничі запаси»,       22 «Малоцінні і швидкозношувані предмети», 26 «Готова продукція»,              28 «Товари».

     Джерелом  фактографічної інформації для експертного  дослідження операцій з матеріальними  цінностями виступає також звітність  підприємства про надходження та витрачання товарно-матеріальних цінностей.

     Фактографічна інформація для проведення судово-бухгалтерської експертизи операції з товарно-матеріальних цінностями міститься також в актах ревізій та перевірок, складення відповідними контролюючими органами, висновки інших експертиз (біологічної, хімічної, товарознавчої, екологічної, технологічної) та матеріалах правоохоронних органів щодо розслідування справи.

     З метою здійснення повноцінного експертного  дослідження операція з матеріальними  цінностями експерт-бухгалтер повинен вивчити загальну схему обліку запасів підприємств. 

4. Методичні прийоми експертного  дослідження матеріалів інвентаризацій операцій з товарно-матеріальними  цінностями .

     Використовуючи  комплекс джерел нормативно-довідкової та фактографічної інформації, експерт-бухгалтер  за допомогою певних методичних прийомів експертного дослідження здійснює судово-бухгалтерську експертизу конкретних операцій з матеріальними цінностями.

     В процесі експертного дослідження  операцій з матеріальними цінностями вивчається перед усім, стан збереження матеріальних ресурсів, зокрема, наявність  договорів про матеріальну відповідальність працівників, зберігання товарно-матеріальних цінностей, справність сигналізації, надійність охорони об’єкта, пошкодження замків тощо. Судово-бухгалтерська експертиза операцій з матеріальними цінностями досліджує також стан організації поточного контролю за збереженням і витрачанням ресурсів підприємства, діяльності матеріально відповідальних і посадових осіб, строки проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей тощо.

     Загальна  організація обліку запасів на підприємстві:

• номенклатура-цінник;
• місце зберігання (склади, комора);
• кількісний облік;
• бухгалтерія підприємства;
• вартісний облік;
• первинні документи (акти, лімітно-забірні картки, накладні вимоги тощо);
• облікова ціна;
• відомості руху матеріалів у грошовому вимірнику;
• картки складського обліку матеріалів;
• надходження матеріалів ;
• витрати матеріалів;
• книга (відомості ) залишків матеріалів;
• реєстри документів;
• накопичувач відомості синтетичного обліку запасів;
• відомості, журнали, машинограми з надходження матеріалів;
• відомості, журнали, машинограми з витрачання матеріалів;
• головна книга.

     Методичні прийоми експертного дослідження  операцій з матеріальними цінностями розмежовується в розмірі двох груп:

1. розрахунково-аналітичні (економічний аналіз, статистичні та аналітичні розрахунки, економіко-математичні методи);
2. документальні (інформаційне моделювання, нормативно-правове регулювання, експертизи різних видів, камеральні перевірки, дослідження документів).

     Економічний аналіз в процесі судово-бухгалтерської експертизи операцій з матеріальними цінностями застосовується, як правило, при дослідженні ритмічності поставок сировини, встановлення відхилення від норм витрачання матеріалів, виявленні негативні фактори, що зумовило понаднормативні витрати матеріальних цінностей.

     Аналітичні  та статистичні розрахунки застосовують в процесі судової експертизи операцій з матеріальними цінностями, переважно, для формування аналітичних  таблиць і порівняльних відомостей.

     Економіко-математичні  методи використовуються для встановлення тісноти взаємозв’язку певних факторів, визначення яких є неможливим за допомогою інших методичних прийомів експертизи.

     Суть  інформаційного моделювання полягає у зборі сукупності нормативно-правової і фактографічної інформації про об’єкт судово-бухгалтерської експертизи, у даному випадку – матеріальні цінності. Нормативно-правове регулювання полягає у встановленні відповідності об’єкта судово-бухгалтерської експертизи нормативній документації (Положення (стандарти) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестача, знищення псування матеріальних цінностей тощо).

     Камеральні  перевірки норм і нормативів застосовується судово-бухгалтерської експертизою  з метою перевірки обґрунтованості  їх затвердження встановлення реальності обсягу та правильності використання при здійсненні операцій з матеріальними  ресурсами. Також в процесі здійснення судово-бухгалтерської експертизи операцій з матеріальними цінностями виникає необхідність використання висновків товарознавчих експертиз (щодо встановлення якості матеріалів), технологічних експертиз (щодо технології виготовлення продукції) та інших.

     Дослідження документів передбачає вивчення достовірності, доцільності та обґрунтованості зафіксованих у них господарських операцій з надходження, внутрішнього переміщення, списання товарно-матеріальних цінностей. Методичні прийоми дослідження документів включають формальну, зустрічну, аналітичну, логічну перевірку документів та їх взаємний контроль. 

5. Приклади  найбільш поширених  зловживань, порушень та крадіжок товарно-матеріальних цінностей у виробничій сфері.

     Судово-бухгалтерська експертиза операцій з матеріальними цінностями проводиться на основі поєднання вище наведених методичних прийомів експертного дослідження. Розглянемо найчастіші порушення, зловживання та крадіжки товарно-матеріальних цінностей у виробничій сфері та відповідні варіанти поєднання і взаємодії конкретних методичних прийомів судово-бухгалтерської експертизи.

1. Розкрадання матеріальних цінностей шляхом неповного їх оприбуткування при надходженні від постачальників.

     Підтвердження або спростування інформації про  розкрадання товарно-матеріальних цінностей даним способом передбачає застосування документальних методичних прийомів, зокрема, дослідження документів. Шляхом логічної, формальної та аналітичної перевірки досліджуються:

• договір постачання матеріальних цінностей;
• товарно-транспортні накладні;
• акт приймання матеріалів;
• комерційний акт;
• розрахунково-платіжні документи;
• виписки з поточного рахунку в банку;
• звіт про рух тари;
• регістри аналітичного і синтетичного обліку за рахунком 63 «Розрахунки з постачальником та підрядниками»;
• навантажувально-розвантажувальні документи.

     За допомогою розрахункових-аналітичних методичних прийомів експертного дослідження формують аналітичні та порівняльні таблиці. При необхідності застосовують зустрічну перевірку документів та взаємний контроль операцій. Додатково необхідно організовувати і провести інвентаризацію на складі матеріальних цінностей, отримати письмові пояснення осіб, причетних до факту розкрадання. За ініціативою слідчих органів при наявності відповідних підстав призначається ревізія матеріальних запасів і розрахунків з постачальниками.

2. Розукомплектування окремих інвентарних об’єктів, що знаходиться на складі або в експлуатації.

     Дії судового експерта щодо підтвердження  або спростування відомостей про  вчинення такого правопорушення полягають  у вивченні й перевірці таких документів, як:

• акт приймання-передачі;
• товарно-транспортна накладна (залізнична або водна);
• технічна документація на об’єкт;
• паспорт технічного стану засобу (характеризується його комплектність);
• інвентарна картка;
• рахунок-платіжна вимога;
• відомість амортизаційних відрахувань.

     Доцільно  організувати й провести технічну експертизу за участю відповідного спеціаліста, отримати пояснення від осіб, причетних  до вчинення цього правопорушення. За допомогою оперативно-пошукових  методів встановлюється місцезнаходження частин розкомплектованого об’єкта.

3. Розкрадання матеріальних цінностей шляхом передчасного списання їх з балансу.

     При експертному дослідженні цього  способу здійснення розкрадання  обов’язково аналізуються такі документи:

• акт приймання-передачі;
• товарно-транспортна накладна;
• інвентарна картка;
• рахунок платіжна відомість;
• акт ліквідації основних засобів з причин ліквідації;
• відомість амортизаційних нарахувань (перевіряється правильність застосування норм амортизаційних відрахувань);
• накладна на оприбуткування придатних матеріалів ;
• акт оцінки зношення основних засобів;
• заява особи про придбання інвентарного об’єкта;
• прибутковий касовий ордер про оплату в касу підприємництва вартості придбаного об’єкта;
• пояснення осіб, причетних до вчинення правопорушення, у тому числі членів ліквідаційної комісії.

4. Розкрадання сировини чи готової продукції шляхом складання фіктивних актів на сортування і сушіння або через знищення реальних даних про кількість відходів.

     Методика  проведення судово-бухгалтерської експертизи операцій з матеріальними цінностями при виявленні розкрадань, здійсненних вище наведеними способами, полягає в підборі та аналізі документів, які відображають відповідні протиправні господарські операції.

     Виявленні в процесі арифметичної, логічної та аналітичної перевірки документів та взаємного контролю операцій з  матеріальними цінностями невідповідності  щодо кількості обробленої сировини чи продукції, відображеної в акті сортування і сушіння й табелі обліку робочого часу, а також протиріччя щодо строків  роботи сортування і сушіння сировини чи продукції, свідчать про факт їхнього розкрадання.

     Для повного підтвердження цієї гіпотези необхідно ознайомитись із сортовими  посвідченнями, які містять інформацію про відповідність вимогам стандартів за вологістю і засміченістю. Експертне  дослідження даного виду розкрадання  даного виду матеріальних цінностей  передбачає також проведення інвентаризації з метою встановлення наявної  кількості сировини чи продукції, відходів, механічних домішок.

5. Розкрадання товарно-матеріальних цінностей шляхом застосування завищених обсягів природних витрат.

     Даний вид зловживання з боку матеріально  відповідальних осіб здійснюється переважно  під час оформлення результатів  інвентаризації, коли встановлено нестачу товарно-матеріальних цінностей, а також в результаті не правильного проведених розрахунків обсягу природних витрат на підставі завищення норм природного убутку конкретних матеріалів. З метою підтвердження зловживань даного типу експерт повинен здійснити камеральну перевірку норм природних витрат відповідних товарно-матеріальних цінностей та провести формальну, аналітичну і логічну перевірку облікової документації, зокрема:

• інвентаризаційних описів;
• порівняльних відомостей;
• акта інвентаризації;
• товарно-транспортних накладних:
• лімітно-забірних карт;
• затверджених норм природних витрат;
• прибутково-видаткових документів;
• звітів матеріально відповідальних осіб.

     В окремих випадках доцільно використовувати  висновки спеціальних судових експертиз, зокрема, технологічної. При дослідженні  обґрунтованості застосування норм природних витрат необхідно враховувати  період року, термін придатності і умови зберігання товарно-матеріальних цінностей. Додатково необхідно використати методичні прийоми контрольного зіставлення залишків та відновлення кількісно-сумарного обліку матеріалів.

     Практика  проведення судово-бухгалтерської експертизи з матеріальними цінностями свідчить про складність, багатогранність  і значну трудомісткість процедур експертного дослідження.

     На  основі проведеного експертного дослідження матеріалів з матеріальними цінностями експерт-бухгалтер узагальнює результати його здійснення в журналі судово-бухгалтерської експертизи. При цьому фіксується зміст конкретного питання, винесеного на розгляд судово-бухгалтерської експертизи, наприклад, «Підтвердження достовірності інформації нестачі 20 тонн дизпалива», вказують перелік нормативно-правової та фактографічної інформації, що стосується безпосередньо досліджуваного питання, формують зміст недоліків і правопорушень, виявлених ревізією, наприклад, відсутність калібрувальних паспортів на цистерни, несвоєчасність проведення інвентаризації, халатність бухгалтера з обліку паливно-мастильних матеріалів, наводять суму збитків і вказують посадову особу, яка відповідає за розкрадання. Далі наводиться зміст інформації, встановлений власне, судово-бухгалтерською-експертизою, зокрема конкретні недоліки і правопорушення, сума збитку, матеріально-відповідальні особи та службові особи, безпосередньо винні або частково винні у скоєні злочину.