Аудит учета финансовых результатов и их использования

Количество человеко-часов                                      150

Руководитель аудиторской группы                         Балянова О.С.

Состав аудиторской  группы                                     Балянова О.С.

Планируемый аудиторский  риск                             5%

Планируемый уровень  существенности                 204 997 руб.

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Примечания
1	Аудит порядка формирования финансовых результатов от обычных видов деятельности	В течение отчетного  года	Балянова О.С.
2	Аудит формирования финансовых результатов от прочих операций	В течение отчетного года	Балянова О.С.
3	Аудит правильности налогообложения  прибыли	В течение отчетного  года	Балянова О.С.
4	Аудит учета использования  чистой прибыли	В течение отчетного  года	Балянова О.С.
5	Проверка и подтверждение  отчетности о финансовых результатах	В течение отчетного  года	Балянова О.С.

 

Руководитель аудиторской  организации                            Золотова В.А.

Руководитель аудиторской  группы                                     Балянова О.С.

На основе плана составляется рабочая программа аудита (приложение), которая представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана.

При аудите финансовых результатов  и их использования предполагается проведение следующих аудиторских  процедур:

1. Проверка отражения финансовых результатов в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями законодательства.
2. Арифметическая проверка достоверности отражения финансовых результатов в бухгалтерской отчетности.
3. Проверка правильности отражения налога на прибыль в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями законодательства.
4. Арифметическая проверка правильности отражения налога на прибыль в бухгалтерской отчетности.
5. Проверка правильности отражения в бухгалтерской отчетности операций по использованию финансовых результатов.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 2. Аудиторская  проверка финансовых результатов и  их использования

2.1. Проверка  правильности отражения на счетах  учета финансовых результатов  реально полученных прибылей  и убытков

Доходы и расходы организации в зависимости от их характера, условия получения (осуществления) и направлений деятельности организации подразделяются на:

а) от обычных  видов деятельности;

       б) прочие (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 N 116н).

Бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется отдельно по каждому исполняемому договору.

Доходы по договору признаются организацией доходами от обычных видов деятельности (далее - выручкой по договору) в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 32н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 31 мая 1999 г., регистрационный номер 1791). (ПБУ 2/08)

Выручка по договору  определяется исходя из цены по договору, сумм отклонений, претензий и поощрительных платежей. Выручка корректируется, если существует уверенность, что суммы отклонений, претензий и поощрительных платежей будут признаны заказчиками или иными лицами, которым они были предъявлены, и сумма их может быть достоверно определена.

В сторону увеличения выручка корректируется в связи  с возникающими отклонениями за счет:

- использования более  качественных и дорогостоящих  материалов и конструкций;

- выполнения более  сложных работ по сравнению с предусмотренными в технической документации;

- выполнения работ,  не предусмотренных в технической  документации.

В сторону уменьшения выручка корректируется за счет неисполнения каких-либо работ, предусмотренных технической документацией.

Выручка может изменяться и по иным причинам, не связанным  с установленной в договоре ценой. Так, выручка по договору увеличивается за счет предъявляемых заказчикам и иным лицам, непосредственно связанным со строительством, следующих требований (претензий):

- о возмещении затрат, не учтенных в смете и понесенных  подрядчиком в связи с действиями (бездействием) указанных лиц;

- о возмещении разумных  расходов, понесенных в связи  с установлением и устранением дефектов технической документации, предоставленной заказчиком или проектной организацией;

- о возмещении расходов  в связи с задержкой или  остановкой работы из-за неоказания заказчиком содействия, предусмотренного условиями договора (например, по передаче подрядчику в пользование необходимых для выполнения работ зданий и сооружений, обеспечению временной подводки сетей энергоснабжения, водопровода) и т.д.

Выручка увеличивается  также в результате предъявления дополнительно, сверх сметы по условиям договора поощрительных платежей, например, за сокращение сроков строительства. (Соколов, П. А.)

Согласно ПБУ 2/2008 выручка по договору и расходы по договору признаются способом «по мере готовности». Данный способ предусматривает, что выручка и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы. При этом не имеет значения, должны или не должны эти работы предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).

Положением установлены  следующие способы определения  степени завершенности работ  по договору на отчетную дату в целях  признания выручки и расходов по договору способом «по мере готовности»:

- по доле выполненного  на отчетную дату объема работ  в общем объеме работ по  договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т. п.) в общем объеме работ по договору);

- по доле понесенных  на отчетную дату расходов  в расчетной величине общих  расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе).

В том случае, если организация  выберет для учета второй способ, ей необходимо иметь в виду (п. 21 ПБУ 2/2008):

1) понесенные на отчетную  дату расходы подсчитываются только по выполненным работам. При этом расходы, понесенные в счет предстоящих работ по договору, и авансовые платежи организациям, выступающим в качестве субподрядчиков по договору, не включаются в понесенные расходы на отчетную дату (например, стоимость материалов, переданных для выполнения работ, но еще не использованных для исполнения договора, арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим отчетным периодам);

2) расчетная величина  общих расходов по договору  складывается из суммы всех фактически понесенных на отчетную дату расходов и расчетной величины предстоящих расходов для завершения работ по договору.

На практике встречаются  следующие виды договоров в зависимости  от способа определения их цены:

- договор «затраты плюс», когда заказчик при расчетах с подрядчиком покрывает фактические либо заранее рассчитанные издержки подрядчика, а сверх того выплачивает ему вознаграждение, определяемое в фиксированной сумме либо в процентах от суммы издержек. К такому типу договоров можно отнести, например, договоры, в которых цена установлена на основании сметы на строительство;

-  договор с твердой  (фиксированной) ценой, когда заказчик  производит расчеты с подрядчиком  по фиксированной установленной  цене за весь объем выполняемых работ по договору либо по твердой цене за каждую единицу выполняемых работ;

- договор со смешанной  ценой, являющийся разновидностью  договора «затраты плюс» с  установленной предельной ценой  договора (сумма ограничивается  формулировкой «но не более  чем… руб.»).

Для первого типа договоров  необходимыми и достаточными условиями  для применения метода признания  выручки «по мере готовности»  являются:

- уверенность, что  организация получит экономические  выгоды, связанные с договором;

- возможность идентификации  и достоверного определения понесенных расходов по договору.

Для второго и третьего типов договоров дополнительно  к вышеперечисленным предусматриваются  следующие условия:

- возможность достоверного определения общей суммы выручки по договору;

- возможность идентификации и достоверного определения расходов, необходимых для завершения работ по договору;

- возможность определения  степени завершенности работ  по договору на отчетную дату;

- соизмеримость фактической  величины расходов по договору  с ранее произведенными оценками этих расходов.

Таким образом, чтобы  признать доход методом «по мере готовности» работ, организация  должна иметь четкие критерии определения  стоимости выполненных работ  на отчетную дату и суммы приходящихся на них расходов. Финансовый результат будет представлять собой разницу между этими двумя величинами. Критерии определения стоимости выполненных работ на отчетную дату и суммы приходящихся на них расходов утверждаются организацией в учетной политике. (Дементьев, А. Ю.)

Расходы по договору признаются в том отчетном периоде, в котором они были понесены. При этом расходы, относящиеся к выполненным по договору работам, учитываются как затраты на производство (счет 20 «Основное производство»), а расходы, понесенные в связи с предстоящими работами, как расходы будущих периодов (счет 97 «Расходы будущих периодов»). По мере признания выручки по договору расходы по каждому договору списываются для определения финансового результата отчетного периода в порядке, установленном ПБУ 2/2008.

В положении отдельно выделен  случай, когда достоверное определение финансового результата невозможно, но существует вероятность, что понесенные при исполнении договора расходы будут возмещены. В этом случае выручка по договору признается в отчете о прибылях и убытках в величине, равной сумме понесенных расходов.

В учетной политике рассматриваемой  организации не закреплен ни один из предложенных ПБУ 2/08 способов определения  завершенности работ, а только оговаривается, что в бухгалтерском и налоговом  учете выручка от выполнения работ признается на основании форм КС-2 «Акт о приемке выполненных работ» и КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат», подписанных заказчиком. Формы КС-2 и КС-3 не служат документами, подтверждающими степень завершенности работ, как это требует ПБУ 2/2008. Акт о приемке выполненных работ составляется ежемесячно на выполненные строительно-монтажные работы с учетом вознаграждения подрядчика. Данные из этого документа подрядчик переносит в справку о стоимости выполненных работ и затрат (форма №КС-3), в которой отражает НДС отдельной строкой. Заказчик на основании справки (форма №КС-3) расплачивается с ним. Акт подписывают представители подрядчика, ответственного за сдачу объекта, и заказчика, принявшего объект. Однако вышеназванные формы не подтверждают завершенность работ, поэтому организации рекомендуется разработать и утвердить в учетной политике документ, который бы мог служить подтверждением степени завершенности работ для удовлетворения требованиям признания выручки в соответствии с ПБУ 2/08. Кроме того, необходимо учесть особенности признания выручки способом «по мере готовности» в рабочем плане счетов. Согласно ПБУ 2/08 в бухгалтерском учете организации выручка по договору, признанная способом «по мере готовности», учитывается до полного завершения работ (этапа) как отдельный актив – «не предъявленная к оплате начисленная выручка». В случае если в соответствии с договором организация может в ходе исполнения договора выставлять заказчику промежуточные счета на оплату выполненных работ, начисленная выручка по предъявленным к оплате работам списывается на дебиторскую задолженность по мере выставления промежуточных счетов заказчику. Если договором предусмотрено, что часть суммы за выполненные работы не подлежит оплате до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы, то такая сумма должна быть выделена в промежуточном счете. Не предъявленная к оплате начисленная выручка списывается на дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ по договору. Специалистами рекомендуется открывать отдельный субсчет «не предъявленная к оплате начисленная выручка» к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», либо к счету 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам». В рассматриваемой подрядной организации не предусмотрен отдельный субсчет для отражения данных особенностей, так как степень завершенности работ не рассчитывается, выручка по договору и расходы по договору не признаются способом «по мере готовности», а признаются на основании формы КС-3. Таким образом определение финансового результата не соответствует требованиям нормативных актов по бухгалтерскому учету.