Совершенствования бухгалтерского учета расчетов по налогу на доходы физических лиц

НДФЛ предполагает большой спектр налоговых льгот: изъятие, т.е. выведение из-под налога отдельных объектов налогообложения,  скидки, т.е. вычеты из налогооблагаемой базы, возврат ранее уплаченного налога, и налоговые санкции: взыскание налога по требованию налогового органа об уплате налога, пени, штрафы, взыскиваемые по основаниям, определяемым Налоговым Кодексом и другими нормативными документами [7,c.28].

Из существующих трех способов взимания налога («кадастрового», «по декларации» и «административного (у источника)») – два последних  применяются в практике взимания  налога на доходы физических лиц.

Из существующих трех методов взимания налога (наличного, безналичного и в виде гербовой марки) – два первых применяются в  практике взимания НДФЛ [8,c.219].

Методами исчисления  налога являются как коммулятивная система исчисления налога, т.е. нарастающим итогом с начала налогового периода, так и не коммулятивная, т.е. по частям, в частности, различные виды доходов облагаются раздельно по различным ставкам.

Основы современного подоходного налогообложения физических лиц были заложены в России с принятием  закона Российской Федерации от 7 декабря 1991 года № 1998-1 «О подоходном налоге с  физических лиц». После принятия этого  закона существенное изменение в  системе подоходного налогообложения  происходили практически ежегодно, и за пятнадцатилетний период они  вносились более 10 раз. Корректировке  подвергались сумма необлагаемого  минимума, база исчисления налога для  конкретных ставок, количество ступеней в шкале ставок, максимальная ставка налога и др., но сам налог продолжал  оставаться прогрессивным.

Важнейшим принципом  действующей в настоящее время  системы налогообложения  доходов  физических лиц, вступившей в силу  с 2001 года (гл. 23 ч.2  НК РФ - введена в действие с 1 января 2001 г. Федеральным Законом от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах»), явилось равенство налогоплательщиков перед законом вне зависимости от социальной или иной принадлежности. Ставки налога стали едины для всех налогоплательщиков Российской Федерации.

Экономическую сущность налога на доходы физических лиц и его значение можно оценить, определив место этого налога в налоговой системе государства  в целом. Удельный вес поступлений  этого платежа в общей сумме  налоговых поступлений в бюджет составил в 1999 году 13,2%, в 2000 году - 12,1% и  за 2001 год - 13,1%. Стабилен и темп роста  поступлений этих сумм. Так, в вышеуказанные  годы темп роста составил 164,4, 148,8 и 149,2%, а в абсолютной величине – 116,5 млрд. рублей, 174,2 млрд. рублей и 255,5 млрд. рублей соответственно.

Как показывают данные ФНС России, о динамике декларирования на доходы физических лиц за 2001 – 2004 г.г., за четыре года количество поданных деклараций по НДФЛ возросло на 11%, а  налогооблагаемый доход  - в 3,32 раза. Общая сумма дохода, заявленная налогоплательщиками в декларациях о доходах, возросла более чем втрое, с 570,5 млрд. рублей в 2001 году до 1899, 3 млрд. рублей в 2004 году. В 2004 году поступления от уплаты НДФЛ составили более 35% налоговых доходов и около 25% всех доходов бюджетов субъектов Российской Федерации [26].

В 2006 году сумма  поступившего в государственный  бюджет  налога на доходы физических лиц составила 929, 9 млрд. рублей, что на 31,6% больше по сравнению с 2005 годом [26]. Такое  повышение собираемости НДФЛ многие связывают с мероприятиями фискалов по легализации «серых" зарплат».

Диаграмма 2.1

Поступления НДФЛ в консолидированный бюджет Российской Федерации (млрд.рублей)

Таким образом, НДФЛ стабильно занимает четвертое  место после единого социального  налога, НДС и налога на прибыль  и является основой доходной части  бюджетов субъектов Российской Федерации  и, еще в большей степени, местных  бюджетов.

В настоящее  время порядок взимания налога на доходы с физических лиц регламентируется главой 23 Налогового Кодекса РФ, в  которой даны определения элементов  состава налога, при отсутствии которых  налог не считается установленным:

·       налоговая база (ст. 210):

·       налоговый период (ст. 216);

·       налоговые вычеты (ст. 218, 219, 220, 221);

·       дата фактического получения дохода (ст. 223).

В соответствии со статьей 210 НК РФ налоговая база представляет собой совокупность всех доходов  налогоплательщика, полученных им как  в денежной, так и в натуральной  форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также  доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Налоговый период, согласно пункту 1 статьи 55 НК РФ, - это  календарный год или иной период времени применительно к отдельным  налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется  сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый  период по налогу на доходы физических лиц составляет календарный год.

Налоговые вычеты – это суммы, на которые уменьшается  объект налогообложения, выраженный в  денежной форме, при определении  налоговой базы для исчисления налога налоговым агентом или налоговым  органом. Налоговые вычеты, действующие  с 1 января 2001 года, установлены в фиксированных суммах. По ранее действовавшему Закону «О подоходном налоге с физических лиц» размеры предоставляемых вычетов зависели от размеров МРОТ. Расходы, принимаемые в качестве налоговых вычетов, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ, установленную на дату фактического осуществления расходов.  

В соответствии с НК РФ плательщики налога на доходы физических лиц имеют право на следующие налоговые вычеты [14, c.162]: 

Схема 2.1

Вычеты  по налогу на доходы физических лиц

 

Если сумма  налоговых вычетов в данном налоговом  периоде окажется больше суммы доходов, в отношении которых предусмотрена  налоговая ставка в размере 13%, подлежащих налогообложению за этот же налоговый  период, то применительно к этому  налоговому периоду налоговая база принимается  равной нулю. На следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов в этом налоговом периоде и суммой доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13%, подлежащих налогообложению, не переносится, если иное не предусмотрено главой 23 НК РФ.

Дата фактического получения дохода – это день, в который необходимо исчислить  налог на доходы физического лица. Для разных видов доходов он определяется по-разному [14,c.171].

Схема 2.2

Дата  фактического получения доходов

 

Согласно пункту 1 статьи 53 НК РФ,  налоговая ставка – это величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговая ставка по налогу на доходы физических лиц установлена в виде размера процента, который следует применить к налоговой базе при исчислении суммы налога. 

Порядок взимания налога на доходы с физических лиц  регламентируется главой 23 Налогового Кодекса РФ и составляет 13% в отношении  всех видов доходов. Исключение составляют доходы, полученные в виде дивидендов (облагаются по ставке 9%), доходы лиц, не являющихся резидентами Российской Федерации (облагаются по ставке 30%), доходы в виде выигрышей в конкурсах, играх и других рекламных мероприятиях, превышающие сумму 2000 рублей, и некоторые  другие виды доходов (облагаются по ставке 35%).

Ставка налога, которую надо применить при исчислении налога, зависит не от размера дохода, а от вида дохода. Статья 210 НК РФ содержит специальную оговорку, что налоговая  база определяется отдельно по каждому  виду доходов, в отношении которых  установлены различные налоговые  ставки.

Порядок исчисления налога на доходы с физических лиц  предусматривает определение суммы  налога путем умножения налоговой  базы на соответствующую ставку, выраженную в долях единицы [11, c.86].

Общую формулу  определения величины налога можно  представить в следующем виде:

(налоговая база) = (объект налогообложения в денежном  выражении) – (налоговые вычеты);

(налог на  доходы физических лиц) = (налоговая  база) х (ставка налога в                  процентах) / 100          [11,c.87]

Пунктом 4 статьи 210 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы по доходам, в отношении  которых предусмотрены налоговые  ставки 30% и 35%, налоговые вычеты не применяются. В таких случаях в приведенной  формуле налоговые вычеты будут  равны нулю.

Особенностью  взимания НДФЛ является то, то его могут  исчислять и уплачивать как налоговые  агенты, так и сами налогоплательщики.

На сегодняшний  день порядок уплаты НДФЛ в бюджет един для всех субъектов Федерации, его устанавливает статья 226 НК РФ. Налоговые агенты - организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства  иностранных организаций в РФ перечисляют налог в региональный бюджет по месту своей регистрации  и по местонахождению своих обособленных подразделений.

В пункте 2 статьи 226 НК РФ содержится перечень ряда доходов, являющихся исключением из данного  положения, т.е. определены ситуации, когда  источник выплаты дохода не несет  функции налогового агента. Это:

·        доходы, полученные физическими лицами от предпринимательской деятельности. Физические лица в данном случае должны быть зарегистрированы в качестве предпринимателей без образования юридического лица в установленном законом порядке;

·        доходы от частной практики частных нотариусов и других лиц, занимающихся частной практикой в соответствии с действующим законодательством;

·        доходы физического лица по договорам гражданско-правового характера, заключенных с другим физическим лицом, не являющимся налоговым агентом. К таким договорам относятся договоры найма, аренды любого имущества, договор купли-продажи имущества и др.;

·        доходы физических лиц – налоговых резидентов РФ, полученные от источников за пределами Российской Федерации;

·        доходы, по которым на налогового агента не возложена обязанность удержания налога, например, при продаже физическим лицом собственного имущества;

·        доходы, при выплате которых у налогового агента нет возможности удержать налог (например, при выплате доходов в натуральной форме).