Облік і аудит розрахункових операцій з ПДВ

До правил податкового  обліку слід віднести:

• визначення дати виникнення податкового зобов’язання або його елементів;
• визначення бази оподаткування та її інформаційного джерела;
• розрахунок бази оподаткування, її складових елементів;
• визначення інформаційного джерела податкового зобов’язання;
• розрахунок складових елементів податкового зобов’язання;
• форми та обов’язкові реквізити первинних або зведених документів на фіксування елементів бази оподаткування або елементів податкового зобов’язання;
• форми регістрів аналітичного синтетичного податкового обліку бази оподаткування;
• форми регістрів аналітичного і синтетичного податкового обліку податкового зобов’язання або його елементів.

Методичні та технологічні аспекти податкового обліку відносно кожного податку (збору, внеску) має розробляти центральний податковий орган, а також страхові фонди, які отримують внески від платників відповідно до чинного законодавства [68, 50-51].

У структурі податкової роботи важливе місце займає облік  платників податків. Він створює  передумови для здійснення контролю за правильністю обчислення, повнотою та своєчасністю внесення податків і зборів до бюджетів і цільових фондів.

Автоматизований банк даних, створений Державною податковою адміністрацією України (ДПАУ) для забезпечення єдиного податкового обліку платників податків, охоплює:

• єдиний банк даних юридичних осіб – платників податків;
• реєстр неприбуткових організацій та установ;
• державний реєстр фізичних осіб – платників податків (ДРФО);
• реєстр фізичних осіб – платників податків – суб’єктів підприємницької діяльності (РФО);
• реєстр платників податків – постійних представників нерезидентів в Україні;
• реєстр договорів про спільну діяльність.

Податкові органи здійснюють такі процедури з обліку платників:

• реєстрацію у податковому органі (взяття на облік);
• перереєстрацію платників у зв’язку зі зміною організаційно правової форми, форми власності;
• реєстрацію змін в установчих документах, у місцезнаходженні;
• зняття з обліку;
• розшук платників, що ухиляються від взяття на облік [20, 41].

Проблема податкового  тягаря на підприємстві полягає не лише у високих ставках і численності податків, а й у неузгодженості правил оподаткування із методикою фінансового обліку. Тому дослідження проблем облікового забезпечення податкових розрахунків, формування інформації у системі фінансового обліку та їх оптимізація є актуальним і своєчасним як з теоретичної, так і з практичної позиції.

У зв’язку із зміною облікового забезпечення звітності про податки, збори й платежі відповідно змінено  й первинні документи і реєстри, в яких фіксують операції з податкового обліку. Хоча податковий облік не ізольований від системи традиційного бухгалтерського обліку, однак його певні особливості зумовили й відмінності первинного та аналітичного обліку, окремих податків, зокрема податку на додану вартість(ПДВ).

1.2. Економічна сутність податку на додану вартість, його роль у формуванні державного бюджету

Виникнення податків сягає своїм корінням у глибину  віків, в часи формування суспільства та виникнення суспільних потреб. У дослідженні природи податку і змісту цього поняття необхідно притримуватись логіки поступового і послідовного проникнення в суть явищ і процесів, які асоціюються в сучасній свідомості з відчуженням індивідуальних доходів із зосередженням їх у загальнодержавному фонді коштів [82, 141].

Податки в такій формі, в якій ми зустрічаємо їх в сучасному житі, склалися відносно недавно. Хоча основні елементи механізму оподаткування зародилися ще в сиву давнину. Стародавні держави жили за рахунок війн. Переможені вимушені були сплачувати контрибуції, які пізніше заміняють сплатою данини. Розуміючи неефективність ополченської армії, правителі створюють професійні загони, що значно зміцнюють державу, але потребують додаткових коштів з  державної скарбниці. Таким чином, однією з передумов для виникнення податків стали військові витрати. Перехід від натурального господарства до грошового, зародження та формування держави також є передумовами виникнення податків.

Податки як джерело доходів  державного бюджету не нараховують  і двохсот років. Найбільшого  розквіту вони отримали за умов розвиненої ринкової економіки. Саме вони стають об’єктивним елементом фінансових відносин між державою та юридичними і фізичними особами.

Податок на додану вартість є одним з основних серед податкових надходжень  до дохідної частини бюджету. Це є основною причиною закріплення його за бюджетом держави.

У багатовіковій історії  людства ПДВ – це порівняно  новий вид податку. Ініціатива введення ПДВ належить французькому економісту М. Лоре, який в 1954 році запропонував замінити ним податок з обігу. Процес статочної заміни був завершений до кінця 70-х років ХХ століття. Поширенню ПДВ сприяло сприйняття І і ІІ директив Єдиного економічного співтовариства (1967 рік), відповідно до яких даний податок затверджувався як основний для країн-учасниць цього співтовариства.

Потім ПДВ набув широкого значення – спочатку в інших країнах  Європи (кінець 60-х - початок 70-х рр.) і дещо пізніше – в країнах Азії, Африки і Латинської Америки. Нині податок на додану вартість стягується майже у 80-ти країнах, серед яких практично всі промислово-розвинуті країни. Проте слід зауважити, що даний податок й досі не стягується в таких країнах як Австрія, Швейцарія, США. В кінці 80-х – на початку 90-х років ПДВ було введено в країнах Східної Європи (Болгарія, Угорщина, Польща, Румунія, Словаччина, Чехія), а також в деяких країнах СНД (Білорусь, Казахстан) [17, 30].

Загальною тенденцією для  всіх країн, що ввели ПДВ, стало швидке перетворення цього податку на один із основних у податковій системі. У Франції на частку ПДВ припадає 45% усіх податкових надходжень до бюджету, у Великобританії і Німеччині – 50%. [17]

ПДВ в Україні був  введений з 1 січня 1992 р., відповідно до Закону України від 20.12.1991 "Про податок на додану вартість". Проте вже через рік видано Декрет Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 р. "Про податок на додану вартість", який змінив названий вище закон і діяв до 1997 р. До початку 2011 р. основним нормативним документом, що регламентував стягнення податку на додану вартість, був Закон України від 03.04.1997 р., № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість". Введення нового закону з ПДВ було насамперед зумовлене значним падінням фіскальної ефективності податку. Останнім нормативним документом, що регламентує стягнення ПДВ є Податковий кодекс України від 02.12.2010 р., № 2755-VІ [92].

Податок на додану вартість – це непрямий вид податку, що є  частиною новоствореної вартості, утворюваної  на кожному етапі виробництва  або обігу, його сума входить до ціни продажу на товари (роботи, послуги), котру сплачує кінцевий споживач.

Привабливість цього  податку полягає в тому, що ПДВ  дає можливість охопити всі ланки  виробничого процесу від добування  сировини, матеріалів до кінцевої реалізації виробів, стимулює зменшення ціни виробу та його вартості, забезпечує економію витрат та економію використання ресурсів.

Основні категорії, які  розкривають економічну сутність податку  на додану вартість є власне додана вартість, об’єкт оподаткування, податкове зобов’язання та податковий кредит.

Додана вартість наближається за своїм обсягом до заново створеної вартості (частини національного доходу), виробленої в даній господарській структурі (ланці). Визначення доданої вартості дає змогу обчислити всі ті податки, котрі дана господарська ланка заплатила при закупівлі товарів (робіт, послуг).

Визначення доданої вартості дає змогу обчислити всі ті податки, котрі даний господарський суб'єкт заплатив при купівлі товарів (робіт, послуг). Якщо виходити з того, що додана вартість – це створений прибуток чи вартість чистої продукції, то в цьому випадку додана вартість визначається шляхом додавання її складових елементів – заробітної плати, відсотків, ренти і прибутку.

Додана вартість створюється  в процесі всього циклу виробництва  і обігу товарів, починаючи із стадії виготовлення їх і закінчуючи реалізацією кінцевому споживачеві. Відповідно податок сплачується  на кожній стадії виробництва та обігу. ПДВ має широку податкову базу, практично охоплює всі види товарів і послуг. Продавець включає податок на додану вартість у вартість товарів та наданих послуг. Але й сам він сплачує ПДВ за придбані ним у процесі виробництва товари (роботи, послуги). Таким чином, сума сплаченого ним податку становить різницю між сумами податку, отриманими від покупців за реалізовані товари і послуги, та сумами податку, сплаченими постачальникам при придбанні тих товарів і послуг, які необхідні в процесі виробництва оподатковуваних товарів (робіт, послуг). Платник ПДВ має право на вирахування податку, сплаченого ним постачальникам. На цьому, власне, і базується механізм дії податку на додану вартість.

Податок на додану вартість – універсальний непрямий податок, який найбільшою мірою відповідає умовам ринкової економіки. Одна із властивих його ознак – економічна нейтральність: податок стягується за однаковою ставкою щодо всієї споживчої бази. Це створює йому перевагу порівняно з податком з обороту. ПДВ вельми зручний і простий із суто адміністративного погляду (маються на увазі методи його обчислення, порядок збору та сплати і т. д.) [93, 5]. ПДВ є найбільш надійним і постійним джерелом надходжень доходів до державного бюджету. Він активно використовується при розробці податкової політики. ПДВ має і важливі економічні наслідки: стимулює економічну активність, зниження витрат виробництва, сприяє покращенню якості продукції.

Додана вартість як об’єкт оподаткування створюється всіма  незалежними учасниками виробничо-комерційного процесу.

Об'єкт оподаткування – додана вартість – створюється всіма незалежними учасниками виробничо-комерційного процесу. Якщо уявити собі компанію як єдине ціле із закінченим виробничо-торгівельним циклом (від власної сировини і виготовлення виробничого обладнання до реалізації готової продукції), то повна вартість продукції, що реалізується, стала б результатом власної діяльності такої компанії, а базою податку на додану вартість вважалася б величина чистої суми продажу. В нашому прикладі через процес послідовних стадій виробництва й реалізації продукції загальна додана вартість дорівнює вартості остаточного продажу кінцевому споживачеві без податку на додану вартість.

Податковий кредит –  сума податку на додану вартість, що сплачена платником податку у  звітному періоді, у зв’язку з придбанням товарів, вартість яких належить до валових витрат виробництва і основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Необхідно зазначити, що податкова система нашої держави орієнтована на надходження непрямих податків, насамперед ПДВ і акцизу, які залежать не від рівня прибутковості підприємств, а від обсягів реалізації продукції.

Із 2002 по 2008 рік в Україні  спостерігалася тенденція збільшення не лише загальних сум податкових надходжень податку на додану вартість, а й частки цього податку у структурі податкової системи. Так, наприклад, у 2001 році частка ПДВ у структурі податкової системи України становила 18,4% [11]. Найбільша сума надходжень податку на додану вартість спостерігалася у 2008 році – 92 082 618 591,21 грн. У 2008 році частка податку на додану вартість у загальній структурі основних податків зросла до 31 відсотка.

У 2009-2010 роках спостерігається  спад рівня податкових надходжень за цим податком, що пов’язано із скороченням обсягів внутрішнього споживання товарів та послуг та як результат зменшенням сум податку на додану вартість, які надходять до Зведеного бюджету країни (рис. 1.1).

Рис. 1.1. Динаміка планових та фактичних обсягів надходжень податку на додану вартість в період з 2002 по 2010 р.

Але тенденція зменшення сум податкових надходжень податку на додану вартість зумовлена не лише скороченням обсягів внутрішнього споживання товарів та послуг. Існує ще декілька причин цього явища.

По-перше, соціально-економічна нестабільність, накопичення негативних явищ, пов’язаних із загостренням платіжної кризи, в тому числі зростанням заборгованості з податку на додану вартість, поширенням випадків ухилення від сплати податку.

По-друге неадекватності законодавства, яке регулює справляння податку на додану вартість, складнощами адміністрування податку.

Передумовою переходу до нових методів адміністрування  ПДВ є впровадження електронної звітності. Кількість платників податку на додану вартість, які звітують в електронному вигляді засобами e-mail, постійно зростає: у 2008 р. – 38,5 тис., у 2009 р. – 67,9 тис., у 2010 р. – 95,2 тис., у січні 2011 р. – 101,6 тис. Метою цих дій є мінімізація суб’єктивного впливу на платника податку та мінімізувати контакти податкового інспектора з платником податків [4].

Прогнозна сума надходжень до зведеного бюджету на 2011 рік податку на додану вартість (ПДВ) становить 108 млрд 330 млн грн. Про це йдеться в проекті Державного бюджету України на 2011 р.  У тому числі: до загального фонду заплановано надходжень на суму 106 млрд 300 млн грн; до спеціального фонду 2 млрд 30 млн грн. Прогнозні надходження податку на додану вартість до загального фонду державного бюджету на 2011 р. розраховані за ставкою 20%, на підставі Методики прогнозування податку на додану вартість, розробленої Міністерством фінансів спільно з Державною податковою адміністрацією, Мінекономіки та Держмитслужбою і становлять 108 млрд 330 млн грн, з них: 65 млрд 396 млн грн – ПДВ з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг); 37 млрд 507 млн грн – бюджетне відшкодування ПДВ; 78 млрд 411 млн грн – ПДВ із ввезених на митну територію України товарів.