Облік і аудит розрахункових операцій з ПДВ

Питома вага надходжень податку на додану вартість до загального фонду державного бюджету у ВВП  в 2011 р. прогнозується на рівні 8,5%, зокрема: ПДВ з вироблених в Україні товарів (з урахуванням бюджетного відшкодування)   2,2%; ПДВ з ввезених на територію України товарів – 6,3%.

Проаналізувавши різноманітні позитивні аспекти  зміни податку на додану вартість, можемо зробити висновок, що процес адміністрування почав активно вводитись в дію. В майбутньому планується спостерігати лише позитивні тенденції.

Отже, можна стверджувати, що роль ПДВ як фіскального засобу в доходах Державного бюджету України є визначною. Ця форма оподаткування перетворилася у вагоме джерело формування державних доходів. Проте ПДВ не приносить такого ж ефективного результату платникам податку, як державі. Виступаючи, по суті, податком на кінцеве споживання, який покладено на громадян та бюджетну сферу, він, за доволі високої ставки (до 1.01.2011 р. основна діюча 20 %, з 1.01.2014 р. – 17 %) і стрімкої інфляції, стає одним із факторів, що стримують розвиток виробництва. Також, ПДВ дещо напружує соціальне становище в країні, особливо це стосується сфери відшкодування цього податку [134, 141].

 

1.3. Механізм обкладання податком на додану вартість в Україні та закордоном: переваги й недоліки

 

Українське законадавство  про ПДВ характеризується надто  великою  мінливістю. З часу прийняття  першого Закону України «Про податок  на добавлену вартість» від 20.12.1991 р. видано ще чотири законодавчих акти, якими вносились зміни та доповнення до Закону. Пізніше став діяти Декрет Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 «Про податок на добавлену вартість», до якого 13 разів вносилися зміни та доповнення.

На сьогоднішній день податок на додану вартість регулює Податковим Кодекс, введений в дію з 1 січня 2011 року, який скасовує дію ЗУ «Про податок на додану вартість». Кодекс визначає платників податку на додану вартість, об'єкти, базу та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування операцій, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету. Кодексом  визначено категорії платників ПДВ, об’єкти, базу та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування експортних та імпортних операцій, порядок спеціальної реєстрації платників ПДВ, визначення податкового кредиту та податкових зобов’язань.

Податковий кодекс визначає суб’єктів та об’єкти обкладання ПДВ (рис. 1.2, рис. 1.3).

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 1.2. Суб’єкти оподаткування податком на додану вартість

До операцій, що не є об'єктом оподаткування ПДВ, належать:

1. Випуск, розміщення  та продажу за кошти цінних  паперів, які випущені в обіг суб'єктами підприємницької діяльності, Національним банком України, Міністерством фінансів України, Державним казначейством та органами місцевого самоврядування.

2. Передача майна орендодавця  (лізингодавця) у користування орендарю (лізингоотримувачу) за умови його повернення орендодавцю (лізингодавцю).

 

 

 

 

 

Рис. 1.3. Об’єкти  оподаткування податком на додану вартість [92]

 

3. Надання послуг зі  страхування, перестрахування, соціального  та пенсійного страхування.

4. Обіг валютних цінностей,  у тому числі національної  та іноземної валют, лотерейних білетів (з дозволу Міністерства фінансів України); бланки з непогашеними поштовими марками (крім колекційних).

5. Надання послуг з  інкасації, розрахунково-касового  обслуговування, залучення, розміщення  та повернення коштів за договорами  позики, депозиту, вкладу, страхування та інших.

6. Виплати заробітної  плати, пенсій, стипендій, субсидій за рахунок бюджетів та державних цільових фондів.

Податкова база, характеризуючи об'єкт  оподаткування, являє собою вартісні, фізичні або інші його характеристики, які конкретизують вид об'єкта і його безпосередні особливості [92]. База оподаткування характеризує собою такий елемент податкового механізму, застосування до якого податкової ставки, приведе до формування кількісного грошового показника податкового обов'язку.

Для визначення обороту  що обкладається податком на додану вартість беруть вартість товарів (робіт, послуг), що реалізуються визначену виходячи з вільних (ринкових) чи регульованих цін і тарифів з урахуванням акцизу, ввізного мита, інших митних зборів (обов’язкових платежів), за виключенням податку на додану вартість (рис. 1.4).

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 1.4. Обороти, що підлягають обкладанню ПДВ

Кошти, що надаються безоплатно іноземними установами Українським установам (підприємствам) у вигляді гаранту на здійснення цільових програм з майбутнім звітом про їх використання, не є об’єктом оподаткування.

До коштів цільового  бюджетного фінансування, що не включаються  до обороту, який обкладається ПДВ, відносяться кошти, які перераховуються на відповідні рахунки підприємств та установ, які передбачаються в бюджетах різного рівня на фінансування цільових програм та заходів.

Товари (роботи, послуги), що придбаються за рахунок коштів цільового бюджетного фінансування, сплачуються з урахуванням податку на додану вартість, який не підлягає відшкодуванню. Суми зазначеного податку в даному випадку на витрати виробництва і обігу не відносяться, а покриваються за рахунок зазначених джерел.

Спільна діяльність без  створення для цієї мети юридичної особи здійснюється на підставі договору між її учасниками; за договором про спільну діяльність сторони (учасники) зобов’язуються шляхом об’єднання майна та зусиль спільно діяти для досягнення спільної загально-господарської чи іншої цілі, що не протиречить законодавчим актам.

Майно, створене чи придбане при спільній діяльності, і отримані результати враховуються на окремому балансі у того її учасника, якому за договором доручення ведення спільних справ учасників договору. Товари (роботи, послуги), які реалізуються в межах спільної діяльності, підлягають обкладанню податком на додану вартість в загальновстановленому порядку.

Не обкладається податком частка прибутку, що отримується кожним з учасників спільної діяльності після сплати всіх податків, включаючи податок на додану вартість.

Установи (підприємства) що здійснюють реалізацію продукції (робіт, послуг) за цінами не вище фактичної  собівартості для цілей оподаткування приймається ринкова ціна на аналогічну продукцію (роботи, послуги), що склались на момент реалізації, але не нижче фактичної собівартості. У випадку, якщо підприємство не змогло реалізувати продукцію за цінами вище собівартості внаслідок зниження її якості чи споживчих якостей (враховуючи моральний знос), або якщо ринкові ціни, які склалися на цю чи аналогічну продукцію виявились нижче фактичної собівартості цієї продукції, для цілей оподаткування приймається фактична ціна реалізації продукції.

Під ринковими цінами розуміються ціни, що склалися в  регіоні на момент реалізації товарів (робіт, послуг) при здійсненні угоди. Під регіоном слід розуміти сферу обігу продукції в даній місцевості, яка визначається виходячи з економічної можливості покупця придбати товар на найближчій по відношенню до покупця території. При цьому під найближчою територією розуміється конкретний населений пункт чи група населених пунктів, що знаходяться в межах кордонів адмінистративно-територіальних, національно-державних угрупувань.

Якщо установа (підприємство) на протязі 30 діб до реалізації продукції за цінами що не перевищують її фактичну собівартість реалізувала аналогічну продукцію за цінами її фактичної собівартості, за всіма угодами з метою оподаткування застосовуються ціни вирахувані з максимальних цін реалізації цієї продукції.

У разі реалізації продукції за цінами нижче собівартості (вартості придбання), від’ємна різниця, що виникає між сумами податку, сплаченого постачальником і сумами податку вирахуваними по реалізації товарів відносяться на прибуток, що залишається в розпорядженні установи (підприємства) після сплати податку на прибуток і заліку в рахунок майбутніх платежів чи відрахуванню з бюджету не підлягає.

При обміні установами (підприємствами) продукцією (роботами, послугами) чи її передачі безоплатно, обкладаємий оборот визначається виходячи з фактичної ціни реалізації (без урахування податку на додану вартість), але не нижче звичайних цін.

Якщо установа (підприємство) обмінює вперше освоєну продукцію, яка раніш не вироблялась чи обмінює  придбану продукцію, то з метою оподаткування приймаються фактичні ринкови ціни на аналогічну продукцію, що склалися в даному регіоні на момент реалізації продукції при здійсненні угоди, але не нижче її фактичної собівартості.

При реалізації придбаної  продукції в її собівартість включається вартість придбання, витрати по доставці, зберіганню, реалізації та інші аналогічні витрати. За основними засобами – їх залишкова вартість.

Важливою складовою для обчислення ПДВ є база оподаткування (табл. 1.4).

Таблиця 1.4

База оподаткування  податком на додану вартість

Умови здійснення операцій	База оподаткування  ПДВ
Продаж товарів (робіт, послуг)	договірна (контрактна) вартість, визначена  за вільними або регульованими цінами з урахуванням акцизу, ввізного мита та інших обов'язкових платежів без ПДВ
Продаж товарів (робіт, послуг) без оплати (із частковою оплатою), здійснення натуральних виплат у рахунок оплати праці фізичним особам, передачі товарів у межах балансу платника податку для невиробничого використання  чи суб'єкта підприємницької діяльності (не платнику ПДВ)	фактична ціна операції, але не менша за звичайну
Ввезення товарів на митну територію  України	договірна (контрактна) вартість цих  товарів, але не менша за митну  вартість, яка зазначена у ввізній  митній декларації.
Виготовлення готової продукції в Україні з давальницької сировини нерезидента та у разі її продажу на митній території України	договірна (контрактна) вартість, яка  визначається аналогічно операціям з продажу товарів. При цьому ПДВ до бюджету сплачує покупець, а відповідальність за сплату цього податку несе вітчизняний переробник продукції.

 

При визначенні бази оподаткування  треба враховувати:

• зміну суми компенсацій за продаж товарів (повернення проданих товарів, визнання боргу покупця безнадійним);
• вартість зворотної тари за договором (контрактом), яка не долучається до бази оподаткування;
• комісійну винагороду, яка є базою оподаткування з продажу товарів, що були у вжитку (комісійна торгівля).

Податкова ставка може виражатися в абсолютній сумі або у відсотках. Податок на додану вартість належить до тих податків, одиницею оподаткування яких є відсоткова ставка. При встановленні ставок застосовуються різні варіанти.

Приблизно в третині  держав, де стягується ПДВ, встановлено  єдину податкову ставку (Аргентина, Бразилія, Великобританія, Данія, Нова Зеландія, Фінляндія, Японія та ін.). Розмір єдиної ставки коливається від 3 до 28%. Найнижча з єдиних ставок застосовується в Японії (3,6%), Панамі (5%), у ряді інших країн Латинської Америки (6–7%). Найвищі – в Чехії та Словаччині (23%), в Данії (22%), Болгарії (20%).[17, 54]. Високі єдині ставки було встановлено при введенні податку в деяких країнах СНД – у Білорусі, Казахстані, Росії (28%). У середньому ж по всіх країнах, які мають єдині ставки, її розмір становить 17–18% (Бразилія, Великобританія, Фінляндія, Канада та ін.) [17, 55].

Більшість країн встановлюють декілька ставок податку на додану вартість – дві (Німеччина, Норвегія, Україна), до п'ять (Ірландія, Марокко, Туреччина, Франція) і навіть шість (Бельгія). Багато країн мають три ставки (Ізраїль, Нідерланди, Португалія) або чотири (Греція, Італія, Румунія).

Одна із ставок є головною. Її називають стандартною, або нормальною. Вона коливається від 7–10 до 22–25% (інколи вище). Найвищі із стандартних ставок при введенні ПДВ було встановлено в деяких країнах Східної Європи (в Угорщині –25%). Найнижча із стандартних ставок діє в Німеччині (7%). У середньому ж стандартна ставка дорівнює 17–18% (Греція, Нідерланди, Португалія, Франція). Винятком із загального правила є Малаві, де встановлено надзвичайно високу стандартну ставку – 35% .

Поряд із стандартною  ставкою встановлюються одна або  декілька знижених ставок. Зазвичай вони застосовуються до товарів першої необхідності. Розміри знижених ставок можуть коливатися від 1–2 до 10% (дуже рідко – вище). Найнижча із скорочених ставок застосовується в Бельгії (1%). Поряд з нею діють дві інші знижені ставки (6 та 7%). У Франції скороченими є три ставки (2,1; 4; 5,5%). Найвища із скорочених ставок при введенні податку була встановлена Угорщиною (15%) [17, 56].

Щодо деяких товарів, навпаки, встановлюються завищені ставки. Розмір їх коливається в середньому від 30 до 50% , а інколи і значно вище. Завищені ставки стосуються предметів розкошу, до яких можуть відноситись коштовні вироби, автомашини, косметика, електроприлади тощо. У Норвегії завищена ставка може сягати 125%, у Кенії – 270%.