Сущность и основы банковского аудита

Аудиторы (аудиторские фирмы) обязаны:  

а) неукоснительно соблюдать при осуществлении  аудиторской деятельности требования действующего законодательства;  

б) немедленно сообщать заказчику:

о невозможности  своего участия в проведении аудиторской проверки данного экономического субъекта вследствие наличия родственных, должностных или экономических связей, а также вследствие отсутствия лицензии, позволяющей произвести аудиторскую проверку данного экономического субъекта;

о необходимости  привлечения к участию в проверке дополнительных аудиторов (специалистов) в связи со значительным объемом работы или какими-либо иными обстоятельствами, возникшими после заключения договора или получения поручения; 

в) квалифицированно проводить аудиторские проверки, а также оказывать иные аудиторские услуги;  

г) обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых ими в ходе аудиторской  проверки, и не разглашать их содержание без согласия собственника (руководителя) экономического субъекта, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами.  

Данные, полученные в ходе аудиторской проверки, проводимой по поручению органа дознания, прокурора, следователя, суда и арбитражного суда, могут быть преданы гласности  до вступления в силу приговора (решения) суда (арбитражного суда) только с разрешения указанных органов и в том объеме, в каком они признают это возможным.  

Аудиторы (аудиторские фирмы) не вправе передавать полученные ими в процессе аудита сведения третьим лицам для использования  этих сведений в целях предпринимательской деятельности.  

Проверяемый экономический субъект имеет  право получать от аудитора (аудиторской  фирмы) исчерпывающую информацию о  требованиях законодательства, касающихся проведения аудиторской проверки, правах и обязанностях сторон, а после ознакомления с заключением аудитора (аудиторской фирмы) — о нормативных актах, на которых основываются замечания и выводы аудитора  

3.3. Регулирование  аудиторской деятельности  

Поскольку результаты аудиторской проверки являются основой множества экономических решений, аудит достаточно жестко регулируется во всех странах. В некоторых из них (например во Франции) в этот процесс вмешивается государство, устанавливая нормы, нормативы аудита, осуществляя регистрацию аудиторов и аудиторских фирм и контроль за их деятельностью. В других странах (США, Англия) этот процесс регулируется общественными профессиональными аудиторскими организациями.  

В Российской Федерации правовые основы аудиторской  деятельности определяются Временными правилами аудиторской деятельности и действуют до принятия Федеральным Собранием Российской Федерации закона Российской Федерации, регулирующего аудиторскую деятельность.  

Организация государственного регулирования аудиторской  деятельности в Российской Федерации  осуществляется Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации.  

Положение о Комиссии по аудиторской деятельности позволяет: решать вопросы, относящиеся  к правовой оценке действий лиц, а  также другие вопросы, выходящие  за пределы его компетенции;  

проводить ревизию, участвовать в инвентаризации, производить экспертизу, связанную  с исследованием документов учреждений, предприятий, организаций, в которых  он состоял (состоит) на службе;  

привлекать  других лиц к участию в производстве порученной ему экспертизы;  

хранить материалы уголовного или гражданского дела, по которым производится экспертиза, вне служебного помещения.  

3.4. Юридическая  и профессиональная ответственность  аудитора  

Материальная  ответственность аудиторов  

Временными правилами аудиторской деятельности предусматривается повышенная материальная ответственность аудитора и аудиторских фирм в случае некачественного проведения проверки.  

Орган, выдавший лицензию на осуществление  аудиторской деятельности, по заявлению заинтересованного экономического субъекта, а также по собственной инициативе или по предложению прокурора может назначить проверку качества аудиторского заключения, производимую соответственно за счет средств заинтересованного экономического субъекта либо за счет средств республиканского бюджета Российской Федерации.  

В случае обнаружения неквалифицированного проведения аудиторской проверки, приведшей  к убыткам для государства  или для экономического субъекта, с аудитора (аудиторской фирмы) могут  быть взысканы на основании решения суда или арбитражного суда по иску, предъявляемому органом, выдавшим лицензию:

понесенные  убытки в полном объеме;

расходы на проведение перепроверки;

штраф, зачисляемый в доход республиканского бюджета Российской Федерации, в  сумме до 100-кратного размера установленной законом минимальной месячной оплаты труда — с аудитора, осуществляющего свою деятельность самостоятельно, и от 100- до 500-кратного размера установленной законом минимальной месячной оплаты труда — с аудиторской фирмы. 

В рассмотрении дела по указанным искам не могут  участвовать судьи, принимавшие  когда-либо ранее решение о поручении  проверки данному аудитору (аудиторской  фирме).  

Однако  ответственность аудиторов определяется не только Временными правилами аудиторской деятельности, но и в целом действующим законодательством, в частности Гражданским и Уголовным кодексами Российской Федерации. Гражданский кодекс РФ таким образом трактует ответственность во взаимоотношениях сторон: “Лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере” (ст. 15 п. 1.). Кроме того, в ст. 1 п. 2 записано:  

“Граждане (физические лица) и юридические  лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству условий договора”.  

Ответственность аудитора можно условно разделить на четыре части: ответственность перед клиентом, ответственность на базе гражданского законодательства перед третьими лицами (в соответствии с общим правом и на основе принятых законодательных актов), уголовная ответственность и ответственность, связанная с соблюдением конфиденциальности.  

Ответственность перед клиентом  

Наиболее  общие основания для привлечения  аудитора к ответственности перед  клиентом — нарушение им условий  договора и нарушение гражданского законодательства, связанное с небрежностью при оказании услуг.  

Принципиальным  вопросом в этом случае является обвинение  аудитора в недостаточной тщательности и аккуратности. Любая значительная ошибка или ошибочное суждение аудитора будут создавать презумпцию небрежности  в работе, которую он должен будет опровергнуть. Проведение аудита в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами часто является доказательством невиновности.  

Выяснение уровня тщательности аудита становится более сложным в случае оказания аудитором других услуг, так как четко определенных критериев для их оценки не существует.  

Аудиторские фирмы в этих случаях прибегают  к нескольким способам защиты. Во-первых, представляют доказательство того, что  аудитор не имеет обязательств перед  клиентом, не указанных в договоре. В этом отношении важно, чтобы в договоре четко были определены характер предоставляемых услуг, их продолжительность и стоимость.  

Во-вторых, аудитор должен доказать, что проверка проводилась им в соответствии с  общепринятыми аудиторскими стандартами  — в этом случае даже при обнаружении ошибок аудитор может не нести за это ответственности.  

И, наконец, если судебный процесс возбужден  при обстоятельствах неосмотрительности пострадавшего, вызвавшей убытки, аудитор  имеет большие шансы выиграть процесс, если он ранее в письменной форме уведомлял клиента о необходимости каких-либо изменений в системе учета или требовал представления ему каких-нибудь документов. Например, если аудитор в письменной форме сообщал клиенту о несовершенстве системы внутреннего контроля, то в случае последующего воровства у клиента возмещение убытков, связанных с этим, практически невозможно будет востребовать.  

В гражданском  законодательстве Российской Федерации  существует ряд статей, рассматривающих  потенциальную возможность возбуждения клиентами исков в отношении аудиторских фирм —, в частности, статьи, регулирующие договорные отношения.  

Ответственность перед третьими лицами  

В случаях  ответственности аудитора перед  третьими сторонами на основании  общего права защита аудитора строится на основе доказательства качества предоставленных услуг (их соответствия общепринятым стандартам), однако это часто бывает сложно доказать в суде. В качестве аргумента защиты можно также привести непричастность третьей стороны к договору, однако использование этого тоже не всегда возможно.  

Законодательство  Российской Федерации дает основание  для возбуждения исков третьими сторонами в отношении аудиторских  фирм —, в частности, статьи Гражданского кодекса РФ, связанные с причинением  вреда, ущерба, возмещением убытков.  

Уголовная ответственность  

В российской судебной практике прецедентов привлечения  аудитора к уголовной ответственности  пока не зарегистрировано. Кроме того, ссылки на УК РСФСР, действующий в  настоящее время, весьма затруднительны (так как готовится новая редакция УК), но не невозможны.  

Так, ст. 189 УК РСФСР “Укрывательство преступлений”  гласит: “Заранее не обещанное укрывательство преступлений, предусмотренных статьями 93 ч. 3 и 137 ч. 3 — мошенничество при  отягчающих обстоятельствах, — наказывается лишением свободы до двух лет или исправительными работами на тот же срок”, ст. 190 УК РСФСР “Недонесение о преступлениях”: “Недонесение об известных готовящихся или совершенных преступлениях, предусмотренных статьями... 94 ч. 3 и ст. 147 ч. 4 — мошенничество при отягчающих обстоятельствах,— наказывается лишением свободы до 2 лет.” Уместно привести используемое в тексте упомянутых статей определение мошенничества; под мошенничеством в УК понимается завладение государственным или общественным имуществом, имуществом объединений, личным имуществом граждан, имуществом объединений, не являющихся “социалистическими организациями”, или приобретение права на имущество путем обмана или злоупотребления доверием.  

Под мошенничеством при отягчающих обстоятельствах понимается мошенничество, причинившее крупный ущерб государству или общественной организации (ст. 93), потерпевшему (ст. 147) либо совершенное особо опасным рецидивистом.  

Ответственность, связанная с соблюдением конфиденциальности  

Вопрос  соблюдения конфиденциальности является во многих ситуациях противоречивым и неоднозначным.  

В России регулирование данной проблемы в  некоторой степени обеспечивается постановлением Правительства РСФСР  “О передаче сведений, которые не могут  составлять коммерческую тайну”, но в целом вопрос об ответственности аудиторов за соблюдение конфиденциальности остается открытым, так же как и о других видах ответственности.  

3.5. Аудиторское  заключение  

Аудиторское заключение является независимым свидетельством достоверности и объективности финансовой отчетности коммерческого банка.  

В аудиторском  заключении приводится ссылка на законы и нормативные акты, в соответствии с которыми проводился аудит. В общем  виде описывается ход аудиторской  проверки, использование необходимых процедур и сбор всех доказательств для составления обоснованного заключения. Приводятся результаты экспертизы ведения бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля, отмечаются факты не устраненных в ходе аудиторской проверки существенных нарушений установленного ведения бухгалтерского учета и сопоставления отчетности, а также нарушений законодательства при совершении хозяйственных и финансовых операций, которые могут создать у пользователей финансовой отчетности неверное представление о финансовом, имущественном и экономическом положении банка, а также нанести ущерб интересам его собственников и (или) третьих лиц.