Условия применения и прекращения УСНО

     Гл. 26.2 НК РФ не предусмотрен особый порядок применения упрощенной системы налогообложения при проведении реорганизации юридического лица. Минфин России в Письме от 04.10.2002 № 04-00-11 указал, что в данном случае может быть применен порядок налогообложения, установленный ст. 277 НК РФ. В соответствии с нормами данной статьи при проведении реорганизации не возникает налогооблагаемый доход. Более того, по мнению финансистов, при проведении процедур реорганизации фирмы, применяющие упрощенный налоговый режим, вправе использовать положения гл. 25 НК РФ, регулирующие данный вопрос [5]. 

2. Условия прекращения применения упрощённой системы  налогообложения

 

     Применение  упрощенной системы налогообложения  является добровольным, поэтому всякий "упрощенец" может отказаться от данного спецрежима и перейти на общий. Для этого нужно лишь соблюсти определенные правила.

     Условия перехода с упрощённой системы налогообложения:

1. Добровольный переход с УСН на общий режим налогообложения.

     Добровольный  переход от упрощенной к общей  системе налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ [2].

     Перейти на общий режим в добровольном порядке можно только с начала календарного года. Поэтому даже если налогоплательщик надумал сменить режим в феврале, ему все равно по общему правилу придется доработать на УСН до конца года [2].

     Впрочем, в качестве пути обхода этого правила  можно сознательно совершить нарушения, которые обяжут налогоплательщика совершить принудительный возврат к общему режиму с начала того квартала, в котором произошло нарушение.

     О факте перехода на общий режим  необходимо поставить в известность налоговиков, в противном случае они будут продолжать рассматривать налогоплательщика как «упрощенца». В этом случае ему предъявят претензии по неуплате единого налога.

     Уведомить налоговую инспекцию нужно не позднее 15 января года, в котором  налогоплательщик переходит на общий  режим. Минимального раннего срока в НК РФ нет, поэтому теоретически можно подать уведомление хоть в середине предшествующего года. Форма уведомления, разработанная налоговым ведомством, является рекомендуемой, поэтому, в принципе, можно сообщать о факте перехода и в произвольной форме, главное - сделать это письменно и в установленный срок. При принятии решения о переходе с УСН на общий режим имейте в виду следующее.

     Во-первых, налоговое законодательство не предусматривает  возможности передумать после направления уведомления. Т.е. отозвать такое уведомление нельзя, что подтверждают и налоговики.

     Во-вторых, налогоплательщик, перешедший с "упрощенки" на общий режим налогообложения, может вновь перейти на «упрощенку» не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение УСН.

     При переходе с "упрощенки" на общий режим налогообложения налогоплательщикам необходимо сформировать налоговую базу переходного периода на 1 января года начала применения общего режима.

2. Переход с УСН на другие спецрежимы

     Нормы главы 26.2 НК РФ разрешают «упрощенцу» перейти на применение любого иного режима налогообложения. Следовательно, он может сменить УСН не только на общий режим, но и на ЕСХН или на систему налогообложения в виде единого налога на вменённый доход (ЕНВД).

     Добровольный  переход от "упрощенки" к иному, чем общий, режиму налогообложения происходит в том же порядке, что и к общему режиму.

     Принудительно переход (т.е. переход в случае нарушения  правил применения УСН) может быть осуществлен только на общий режим.

     Таким образом, право выбора режима налогообложения  есть только у тех "упрощенцев", которые добровольно решили уйти с этого налогового режима. Если же уход с "упрощенки" происходит в середине года по причине нарушения правил, установленных главой 26.2 НК РФ, то вариант у налогоплательщика только один - возврат к общему режиму с уплатой всех налогов в общеустановленном порядке.

• Переход от УСН к ЕНВД

     Режим уплаты ЕНВД является обязательным при  осуществлении определенных видов деятельности (при условии, что ЕНВД введен соответствующим нормативным актом в месте деятельности налогоплательщика).

     Режим ЕНВД применяется только в отношении отдельных видов деятельности, а не в отношении всей деятельности организации или предпринимателя в целом.

     Поэтому полностью "сменить" УСН на ЕНВД налогоплательщик может только в том случае, если вся осуществляемая им деятельность вдруг "подпадет" под ЕНВД (в силу введения в действие соответствующего нормативного акта), либо если он прекратит осуществлять прежние виды деятельности и начнет осуществлять новые, подпадающие под ЕНВД.

     Во  всех остальных случаях речь может  идти исключительно о совмещении двух налоговых режимов (ЕНВД и УСН или ЕНВД и общего режима). Поэтому формально говорить о переходе с УСН на ЕНВД в принципе не корректно.

     Если  налогоплательщик по какому-то из своих  видов деятельности подпадает по ЕНВД, ему совсем не обязательно  отказываться от применения УСН. Он может платить "вмененный" налог по тому виду деятельности, который подпадает под ЕНВД, и продолжать применять «упрощенку» по остальным видам деятельности [12].

     Даже  если все виды деятельности налогоплательщика  подпадут под ЕНВД, никто не обязывает  его направлять в налоговый орган  уведомление об отказе от применения "упрощенки". Можно остаться на УСН, чтобы в случае осуществления каких-то иных операций облагать их налогами в рамках УСН. При отсутствии таких иных операций нужно будет просто подавать "нулевые" декларации по единому налогу при УСН.

• Переход от УСН к ЕСХН

     Применение  ЕСХН разрешено не всем налогоплательщикам, а только сельхозтоваропроизводителям, которые соответствуют требованиям главы 26.1 НК РФ. Кроме того, для применения ЕСХН необходимо подать соответствующее заявление в налоговый орган в период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году, начиная с которого планируется переход на ЕСХН [2].

     Сельхозтоваропроизводитель, соответствующий требованиям главы 26.1 НК РФ, может сменить «упрощенку» на более близкую ему систему налогообложения в виде уплаты единого сельхозналога (ЕСХН), для чего ему необходимо в общем порядке подать в налоговый орган заявление о переходе на ЕСХН.

     При переходе на уплату ЕСХН организации, применяющей УСН, в учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, определяемая в соответствии с п. 3 ст. 346.25 НК РФ. А это как раз тот пункт, в котором с 1 января 2009 г. содержится порядок определения стоимости основных средств (нематериальных активов) для налогоплательщиков, переходящих с УСН на общий режим.

     «упрощенцу», применявшему объект налогообложения "доходы", следует быть внимательным при учете расходов, понесенных в период применения УСН, а оплаченных после перехода на ЕСХН. Ведь при применении ЕСХН объект налогообложения может быть только один - "доходы минус расходы" (также с учетом расходов по ограниченному перечню).

     Поскольку объект налогообложения "доходы" в принципе не предполагает учета расходов, то расходы, относящиеся к периоду применения УСН, но оплаченные после перехода на ЕСХН, учитывать при исчислении ЕСХН нельзя.

     Если "упрощенец" применял объект налогообложения "доходы минус расходы" и какие-то расходы оказались "переходными" (т.е. оплата была при УСН, а осуществление  при ЕСХН или наоборот), то в большинстве  случаев проблем быть не должно - перечни учитываемых расходов для  данных спецрежимов в основном совпадают.

     Убытки, полученные налогоплательщиком при применении упрощенной системы налогообложения, не учитываются после перехода на иные режимы налогообложения [2]. Поэтому сумма неучтенного убытка, полученного при применении УСН, при переходе на ЕСХН учтена быть не может.

3. Потеря права на применение УСН. Принудительный возврат на общий режим

     Порядок "принудительного" возврата с  УСН на общий режим налогообложения является исключением из общего правила, которое требует доработать на УСН до конца календарного года и только тогда менять этот режим на иной.

     Если  налогоплательщик нарушит установленные  правила применения УСН, то он автоматически  обязан перейти на общий режим с начала того квартала, в котором было допущено нарушение [2].

     Основаниями для принудительного возврата на общий режим налогообложения являются:

• допущенное в течение года несоответствие любому из требований, установленных пунктами 3 и 4 ст.346.12 НК РФ

     В пунктах 3 и 4 ст. 346.12 НК РФ закреплены ограничения  на применение УСН. Нарушение любого из этих ограничений в период применения УСН влечет за собой потерю права на применение этого специального налогового режима.

• превышение максимально возможного для "упрощенки" лимита доходов, установленного п. 4 ст. 346.13 НК РФ

     Согласно  п. 4 ст. 346.13 НК РФ "упрощенец" обязан вернуться к общему режиму в том случае, если по итогам отчетного (налогового) периода его доходы превысили 20 млн. рублей. Данная величина подлежит индексации на коэффициент-дефлятор, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ за предыдущий календарный год, а также на коэффициенты-дефляторы, которые применялись ранее.

• заключение "упрощенцем", применяющим объект налогообложения "доходы", договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом

     Согласно  п. 3 ст. 346.14 НК РФ, налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом, должны применять в качестве объекта налогообложения только "доходы минус расходы".

     Это правило появилось в НК РФ с 1 января 2006 г. в связи с изменениями, внесенными Федеральным законом от 21.07.2005 № 101-ФЗ, создав проблемы тем "упрощенцам", которые к этому моменту уже применяли "упрощёнку" с объектом налогообложения "доходы", являясь при этом участниками совместной деятельности (доверительного управления имуществом).

     Сменить объект налогообложения можно только по общему правилу, установленному пунктом 2 ст. 346.14 НК РФ, т.е. только по истечении трех лет применения УСН. Соответственно, от налогоплательщиков, проработавших на "упрощенке" менее трех лет, требовали либо выйти из состава простого товарищества (расторгнуть договор доверительного управления имуществом), либо перейти на общий режим налогообложения.

     Причем, если "упрощенец" не успел быстро сориентироваться и перейти на общий режим с начала календарного года, то налоговики настаивали на "принудительном" возврате к общему режиму [3].

     Налогоплательщикам, применяющим УСН с объектом "доходы" и имеющим намерение заключить договор о совместной деятельности (либо договор доверительного управления имуществом), нужно сначала доработать на этом режиме до конца календарного года и затем либо перейти на общий режим, либо сменить объект налогообложения (если они уже отработали на "упрощёнке" не менее 3-х лет), и только потом заключать такой договор.

     Продолжение применения "упрощёнки" с объектом налогообложения "доходы" в случае заключения "упрощенцем" договора о совместной деятельности (доверительного управления) теперь является законным основанием для "принудительного" возврата на общий режим с начала того квартала, в котором был заключен договор [13].

     Если "упрощенец", применяющий УСН  с объектом "доходы", становится участником договора долевого строительства, это не влечет за собой потерю права на применение УСН [10].