Совершенствование налогового планирования

      Договорная  политика является одним из действенных  инструментов налогового планирования, так как из сделок налогоплательщика, совершаемых на основании договоров, возникает большинство объектов налогообложения.

      Согласно  статьям Гражданского кодекса РФ (с 454 по 860, с 886 по 979 и с 990 по 1054) договоры делятся на 24 укрупненные группы. При реализации договорной политики для каждого конкретного договора необходимо проводить экономико-правовую экспертизу, которая включает в себя:

      - гражданско-правовую экспертизу, т.е.  рассмотрение условий сделки  с точки зрения  Гражданского  кодекса РФ;

      - бухгалтерскую экспертизу, т.е. анализ  возможных вариантов бухгалтерского  оформления договора;

      - налоговую экспертизу, т.е. рассмотрение  договора с точки зрения возникновения  объектов налогообложения в соответствии  с действующим налоговым законодательством,  в том числе по налогу на  добавленную стоимость, налогу  на прибыль, налогу на имущество  организаций, единому социальному  налогу, налогу на доходы физических  лиц и по другим налогам.

        Шестой этап процесса налогового планирования – это выполнение следующего алгоритма действий:

        1) подбор типичных  хозяйственных операций, которые  предстоит выполнить; 

        2) разработка различных  ситуаций в бизнес-процессах с  учетом налоговых, договорных  и хозяйственных наработок по  типичным хозяйственным операциям;  под бизнес-процессом понимается  совокупность хозяйственных операций, начиная от закупки продукции  для производства и заканчивая  реализацией готовой продукции  и получением прибыли;

        3) анализ разработанных  ситуаций в бизнес-процессах и  выбор  оптимальных вариантов данных ситуаций;

        4) оформление выбранных  оптимальных вариантов ситуаций  в бизнес-процессах в виде бухгалтерских  и налоговых проводок;

        5) составление журнала  типичных хозяйственных операций, который включает в себя бухгалтерские  и налоговые проводки оптимальных  вариантов ситуаций в бизнес-процессах  и является основой бухгалтерского  и налогового учета хозяйствующего  субъекта;

        6) оценка получения  максимального финансового результата  с учетом налоговых рисков, осуществление  наиболее рационального размещения  активов и пассивов хозяйствующего  субъекта с учетом налогового  права;

        7) определение альтернативных  способов учетной и налоговой  политики хозяйствующего субъекта  на предстоящий отчетный период (год).

        Седьмой этап процесса налогового планирования – это налоговый менеджмент, непосредственно связанный с организацией и ведением налогового учета, контроля правильности исчисления и уплаты налогов, а также оценки эффективности налогового планирования. При этом основным способом уменьшения риска ошибок в расчетах налоговых обязательств может быть использование технологии внутреннего аудита, т.е. совокупности определенных процедур, позволяющих исключить субъективизм в принятии налогового решения.

      Все вышеперечисленное учитывается  при моделировании налогового бремени  хозяйствующего субъекта на оптимальном  для него уровне в зависимости  от стадии развития хозяйствующего субъекта и целей, стоящих перед ним.

      В большинстве государств  сложились  специальные методы, позволяющие  предотвратить уклонение от уплаты налогов и существенно ограничить сферу налогового планирования, т.е. создать определенные пределы налогового планирования, которые, как правило, включают в себя следующие группы методов:

      1) законодательные ограничения; 

      2) меры административного воздействия; 

      3) специальные судебные доктрины.

      Рассмотрим  эти группы методов создания пределов налогового планирования.

      Группа 1. Законодательные ограничения.

      Существует  ряд мер, направленных на превентивное предотвращение уклонения от уплаты налогов: обязанность субъекта зарегистрироваться в налоговом органе в качестве налогоплательщика; обязанность предоставлять налоговые декларации и другие документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; обязанность удерживать налоги у источников. За нарушение налогового законодательства предусмотрены экономические меры ответственности.

      В ряде стран существуют специальные  штрафные налоги (penalty tax), которые применяются к налогоплательщикам в специальных случаях. К штрафным налогам относятся:

      - налог за неразумное аккумулирование  прибыли корпорации. Этот налог   применяется в случаях, когда  корпорация уклоняется от распределения  дивидендов, употребляет средства  дивидендов на цели, признаваемые  неразумными, а именно: для последующего предоставления займов акционерам корпорации; для предоставления акционерам возможности использовать средства корпорации для личных целей; на инвестиции в ценные бумаги, если эта деятельность нетрадиционна для предприятия;

      - налог на личные холдинговые  компании. Этот налог применяется  с целью ограничить использование  корпораций в качестве так  называемых «чековых книжек»,  т.е. корпораций, учрежденных с  целью совершения операций с  ценными бумагами для ее учредителей,  или в качестве корпораций, учрежденных  для распоряжения средствами  ее владельца (инкорпорированных  талантов).

      Группа 2. Административные воздействия.

      С помощью административных воздействий создается возможность оперативного вмешательства в деятельность налогоплательщиков, направленную на уклонение от уплаты налогов.

      Группа 3. Судебный механизм борьбы с уклонением от уплаты налогов.

      В США существует ряд доктрин, согласно которым сделки признаются недействительными  по мотивам их заключения с целью  уклонения от уплаты налогов и  их незаконного обхода. В России, согласно статьям 198-199 Уголовного кодекса, уклонением от налогов признается: уклонение от подачи декларации о доходах или включение в нее заведомо ложных сведений, включение в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах и расходах, сокрытие других объектов налогообложения.

      Следует отметить, что временных пределов налогового планирования практически  не существует. Пока происходит совершенствование  и изменение налогового права, будет  иметь место и налоговое планирование.

      Можно выделить еще два вида пределов налогового планирования:

      1. Качественные пределы налогового планирования, к которым относятся: предел рентабельности, предел цены, предел определенных видов расходов и т.п.

      2. Количественные пределы налогового планирования, которые характеризуют возможность снижения налоговой нагрузки и общей ставки налогообложения как в целом по хозяйствующему субъекту, так и по конкретному налогу.

      1.3.  Особенности  планирование отдельных видов налогов

 

      На  основе налогового права осуществляется планирование отдельных видов налогов по их различным элементам. Наибольшее значение при планировании отдельных налогов имеют использование налоговых льгот, а также освобождения от исполнения обязанностей по исчислению и уплате налогов.

      Остановимся на рассмотрении основных направлений оптимизации некоторых отдельных видов налогов.

      А) Основные направления оптимизации налога на прибыль организаций.

      1. Обоснование и документальное  подтверждение расходов на получение  доходов от реализации продукции  (товаров, работ, услуг) и внереализационного  дохода.

      2. Обоснование отнесения расходов  к текущим, а не к расходам  будущих периодов.

      3. Включение в текст договоров  формулировок по расходам в  соответствии с положениями главы  25 Налогового кодекса РФ.

      4. Контролирование размеров расходов, регулируемых для целей налогообложения  прибыли в соответствии с положениями  главы 25 Налогового кодекса РФ: представительских, командировочных, по страхованию работников и имущества и ряд других.

      5. Подписание договоров с покупателями, предусматривающих во всех возможных  случаях переход права собственности  по мере оплаты, учитывая положения  статьи 39 Налогового кодекса РФ  и то обстоятельство, что контрагент  по таким договорам не имеет  возможности продавать такое  имущество до момента его оплаты.

      6. Обоснование в договорах сделок  наличия штрафных санкций исходя  из положений статьи 317 Налогового  кодекса РФ.

      7. Обоснование определения сомнительности  долгов в целях обеспечения  возможности формирования резервов  по сомнительным долгам в соответствии  со статьей 266 Налогового кодекса  РФ.

      8. Обоснование создания резервов, учитываемых в соответствии с   Налоговым кодексом РФ при  формировании прибыли для целей  налогообложения: на ремонт, на обесценение ценных бумаг, на возможные потери по ссудам и др.

      9. Утверждение расходов на ремонт  не амортизируемого имущества  в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 главы 25 Налогового  кодекса РФ.

      10. Обоснование способа начисления  амортизации по амортизируемому  имуществу.

      11. Рассмотрение возможностей применения  ускоренной амортизации, в том  числе приобретением имущества  путем финансового и оперативного  лизинга.

      12. Рассмотрение возможности оптимизации  расходов на оплату труда, учитываемых  для целей налогообложения прибыли  в части включения в них  различных премиальных выплат, связанных  с производственной деятельностью  (за производственные результаты, за финансовые показатели деятельности  организации, выполнение функций  в соответствующие сроки и  др.) с учетом налоговых последствий  для исчисления единого социального  налога.

      13. Рассмотрение возможности оформления  безвозмездного получения имущества  от акционеров (участников) .

      Б) Налоговое планирование в сфере малого бизнеса.

      С 2003 г. предприятия малого бизнеса  в соответствии с положениями  глав 26.2 и 26.3 Налогового кодекса РФ могут применять упрощенную систему налогообложения, а также являться плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, которые являются специальными налоговыми режимами.

      При упрощенной системе налогообложения хозяйствующие субъекты, в зависимости от того, являются они организациями или индивидуальными предпринимателями, не уплачивают следующие значимые налоги:

      - налог на прибыль организаций;

      - налог на имущество организаций;

      - налог на доходы физических лиц;

      - налог на имущество физических лиц;

      - налог на добавленную стоимость,  за исключением налога на добавленную  стоимость, подлежащего уплате  при ввозе товаров на таможенную  территорию РФ.

      Работая по упрощенной системе налогообложения, хозяйствующие субъекты экономят из начислений на расходы по оплате труда. Кроме того, индивидуальные предприниматели  при соблюдении определенных условий  могут перейти на упрощенную систему  налогообложения по патенту.